Spolupracující osoby z pohledu daně z příjmů

Rozdělování příjmů a výdajů na spolupracující osoby upravuje § 13 zákona o daních z příjmů (dále jen „ZDP“). Rozdělení části příjmů na spolupracující osobu může podnikatel (fyzická osoba) použít i jako legální daňovou optimalizaci.

Může být výhodné například v případech, kdy má spolupracující osoba velmi nízké nebo žádné vlastní zdanitelné příjmy (např. manžel či manželka na rodičovské dovolené, studující děti apod.). Dále může být využití spolupracující osoby výhodné, pokud fyzické osobě hrozí velká daňová zátěž z daňové progrese, protože větší část příjmů by podléhala zdanění sazbou daně 23 %. A při využití spolupracující osoby se výše příjmů zdaněná vyšší sazbou sníží, nebo dokonce zcela eliminuje.

Procento příjmů, které fyzická osoba rozdělí na spolupracující osobu, nemusí odpovídat reálné spolupráci. Spolupracující osoba se podílí na podnikání poplatníka. Nemá vlastní podnikatelské oprávnění. Zákon nijak neomezuje činnost podnikatele, který chce využít institut spolupracující osoby. Rozdělovat příjmy lze i na spolupracující osobu, která nesplňuje podmínky pro vázanou, řemeslnou či koncesovanou živnost nebo pro podnikání podle zvláštních předpisů.

Spolupracující osoba musí podat přihlášku k registraci k dani z příjmů fyzických osob u příslušného správce daně do 15 dnů ode dne, ve kterém přijala příjem ze samostatné činnosti (§ 39 odst. 1 písm. b) ZDP). Pozor, pro účely zdravotního pojištění a důchodového pojištění se musí spolupracující osoba zaregistrovat jako OSVČ před zahájením spolupráce a oznámit datum zahájení spolupráce (viz § 48 odst. 1 písm. a) zákona č. 582/1991 Sb., o organizaci a provádění sociálního zabezpečení, § 10 odst. 3 zákona č. 48/1997 Sb., o veřejném zdravotním pojištění).

Spolupracující osoba může mít i vlastní příjmy jako OSVČ. Přičemž není podstatné, jakou metodu uplatnění daňových výdajů spolupracující osoba využívá (viz pokyn GFŘ D-22 k jednotnému postupu při uplatňování některých ustanovení zákona o daních z příjmů k § 13). To znamená, že je možné, aby spolupracující osoba měla vlastní příjmy ze samostatné činnosti a uplatňovala výdaje paušálem, a současně měla příjmy jako spolupracující osoba, u kterých ten, kdo příjmy a výdaje rozděluje, uplatňoval výdaje ve skutečné výši.

Spolupracujících osob může být i víc. Například poplatník může příjmy a výdaje rozdělovat na spolupracující manželku a děti.

Rozdělovat na spolupracující osobu lze i ztrátu, tedy případ, kdy jsou výdaje vyšší než příjmy. Spolupracující osoba může ztrátu uplatnit za stejných podmínek jako běžný plátce, tj. v souladu s § 34 odst. 1.

Na spolupracující osobu se převádí veškeré příjmy a výdaje z podnikání, tj. včetně úprav dle § 24 a § 25 (včetně odpisů a paušálu na dopravu). Nepřevádí se ale úpravy dle § 23 a § 5 uváděné v příloze 1 tabulce E přiznání k dani z příjmů, např. úpravy základu daně z důvodu změny metody uplatňování výdajů (při přechodu ze skutečných výdajů na paušální a naopak).

Spolupracující osoba má povinnost sama za sebe podat přiznání k dani z příjmů fyzických osob.

Kdo může být spolupracující osobou

Podle § 13 odst. 1 ZDP může být spolupracující osobou:

• spolupracující manžel,
• spolupracující osoba žijící s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti,
• člen rodiny zúčastněný na provozu rodinného závodu.

Na spolupracujícího manžela může OSVČ rozdělit nejvýše 50 % příjmů a zároveň nesmí rozdělovaná částka základu daně (příjmy − výdaje) přesáhnout 540 000 Kč za zdaňovací období a současně 45 000 Kč za každý započatý kalendářní měsíc spolupráce. V případě, že je spolupracující osobou manžel, není nutné, aby žil s poplatníkem ve společné domácnosti. Připomínám, že za manžela se dle § 21e odst. 3 považuje i partner podle zákona upravujícího registrované partnerství.

Při spolupráci osob žijících s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti se nevyžaduje, aby šlo o příbuzné. Spolupracující osobou podle § 13 odst. 1 písm. b) ZDP je např. i druh nebo družka poplatníka. Společně hospodařící domácností se pro účely daní z příjmů rozumí společenství fyzických osob, které spolu trvale žijí a společně uhrazují náklady na své potřeby (§ 21e odst. 4 ZDP). Na ostatní spolupracující osoby kromě manžela může poplatník převést nejvýše 30 % částky, o kterou příjmy převyšují výdaje, a zároveň nejvýše 180 000 Kč za zdaňovací období a nejvýše 15 000 Kč za každý započatý kalendářní měsíc spolupráce.

Příklad 1

OSVČ žije ve společné domácnosti s družkou. Družka má vlastní příjmy pouze ze závislé činnosti (ze zaměstnání). Poplatník má příjmy ze samostatné činnosti (z podnikání) ve výši 2 000 000 Kč a výdaje 1 000 000 Kč. Základ daně z podnikání činí 1 000 000 Kč. Kolik korun nejvýše může převést na spolupracující družku? Změnila by se tato částka, kdyby s družkou uzavřel manželství a stala se jeho manželkou?

Pokud by spolupracující osobou byla manželka, mohl by na ni poplatník rozdělit maximálně 50 % základu daně (tj. 500 000 Kč), nejvýše 540 000 Kč za zdaňovací období a nejvýše 45 000 Kč za každý započatý měsíc spolupráce. V zadaném příkladě může poplatník na spolupracující manželku rozdělit nejvýše 500 000 Kč.

Za spolupracující osobu se také považuje člen rodiny zúčastněný na provozu rodinného závodu. Fungování rodinného závodu upravuje § 700 až § 707 občanského zákoníku (dále jen „OZ“). Ustanovení § 700 odst. 1 OZ říká: „Za rodinný se považuje závod, ve kterém společně pracují manželé nebo alespoň s jedním z manželů i jejich příbuzní až do třetího stupně nebo osoby s manžely sešvagřené až do druhého stupně a který je ve vlastnictví některé z těchto osob.“

U spolupracujících osob členů rodinného závodu není nutná podmínka společné domácnosti. Je ale nezbytné, aby byla splněna podmínka rodinného závodu dle § 700 odst. 1 OZ.

Příklad 2

Rozvedený otec by rád rozdělil příjmy na spolupracujícího zletilého syna. Syn nežije s otcem ve společné domácnosti, ale na podnikání otce se reálně podílí. Může to udělat?

V daném případě nemůže poplatník (otec) využít institutu spolupracující osoby. A to i přesto, že se syn na podnikání otce skutečně podílí.

Spolupracující osoba u poplatníka s paušálními výdaji

Rozdělovat poměrnou část příjmů a výdajů na spolupracující osobu může i poplatník, který uplatňuje výdaje v paušální výši dle § 7 odst. 7 ZDP.

Při rozdělování na spolupracující osobu musí nejprve určit paušální výdaje ze svých celkových příjmů. A až poté může rozdělit částku příjmů převyšující paušální výdaje na spolupracující osobu. Limit paušálních výdajů se vztahuje na výdaje před rozdělením na spolupracující osobu. Institut spolupracující osoby nelze využít pro obejití limitu paušálních výdajů.

Příklad 3

Poplatník měl příjmy 3 000 000 Kč, uplatňuje paušální výdaje 60 % z příjmů. S poplatníkem celý rok vykonávala spolupráci jeho manželka, která neměla žádné jiné zdanitelné příjmy. Kolik může na manželku rozdělit?

Základ daně spolupracující manželky:

• Příjmy: 3 000 000 Kč × 30 % = 900 000 Kč
• Výdaje: 1 200 000 Kč × 30 % = 360 000 Kč
• Základ daně: 900 000 Kč − 360 000 Kč = 540 000 Kč

Základ daně manžela, tj. osoby, která rozděluje příjmy:

• Příjmy: 3 000 000 Kč − 900 000 Kč = 2 100 000 Kč
• Výdaje: 1 200 000 Kč − 360 000 Kč = 840 000 Kč
• Základ daně: 2 100 000 − 840 000 = 1 260 000 Kč

Na koho nelze rozdělovat příjmy a výdaje

Ustanovení § 13 odst. 4 ZDP upravuje, na koho nelze rozdělovat příjmy a výdaje:

• na dítě, které nemá ukončenou povinnou školní docházku,
• na dítě v kalendářních měsících, ve kterých je na něj uplatňováno daňové zvýhodnění na vyživované dítě,
• na manžela, je-li na něj uplatněna sleva na manžela,
• na a od poplatníka, který zemřel, a
• na a od poplatníka, jehož daň je rovna paušální dani.

Příjmy a výdaje nelze rozdělovat na dítě do skončení povinné školní docházky. Povinnou školní docházkou rozumíme devět školních roků, nejvýše však do konce školního roku, v němž žák dosáhne sedmnáctého roku věku (viz § 36 odst. 1 školského zákona). Rozdělovat nelze na poplatníka, který zemřel. A to ani po část zdaňovacího období, kdy ještě žil. Ani zemřelý poplatník nemůže rozdělovat příjmy a výdaje na někoho jiného.

Institut spolupracující osoby také nemůže využít poplatník v režimu paušální daně a ani nelze na poplatníka v režimu paušální daně rozdělovat příjmy a výdaje jako na spolupracující osobu. Dále nelze rozdělovat příjmy a výdaje na manžela či manželku, na které je uplatňována sleva na manžela, a na děti, na které je uplatňováno daňové zvýhodnění na dítě. Poplatník se musí proto rozhodnout, jestli je pro něj výhodnější rozdělovat příjmy a výdaje na spolupracující osobu, a přijít tak o možnost slevy na manželku a daňového zvýhodnění na dítě, nebo jestli raději uplatní slevu na manžela či zvýhodnění na dítě, ale nevyužije institut spolupracující osoby.

Může ovšem během jednoho zdaňovacího období postupovat různě za podmínky, že v jednom měsíci využije vždy jen jednu možnost (např. v měsících 1–6 rozdělovat příjmy a výdaje na spolupracující manželku a neuplatnit slevu na manželku a v měsících 7–12 uplatňovat slevu na manželku a nerozdělovat příjmy a výdaje.

Spolupracující osoba z pohledu sociálního a zdravotního pojištění

Pro účely sociálního a zdravotního pojištění je spolupracující osoba považována za osobu samostatně výdělečně činnou.

Dle § 48 odst. 1 písm. a) zákona o organizaci a provádění sociálního zabezpečení je spolupracující osoba povinna oznámit příslušné okresní správě sociálního zabezpečení den zahájení (opětovného zahájení) spolupráce při výkonu samostatné výdělečné činnosti s uvedením dne, od kterého je oprávněna tuto činnost vykonávat. OSVČ, která spolupracuje při výkonu samostatné výdělečné činnosti, je současně povinna oznámit též jméno a příjmení, trvalý pobyt a rodné číslo osoby samostatně výdělečně činné, s níž spolupracuje. Oznámení je spolupracující osoba povinna podat nejpozději do 8. dne kalendářního měsíce následujícího po měsíci, v němž tato skutečnost nastala.

Obdobně je spolupracující osoba dle § 5 písm. b) bod 2 zákona o veřejném zdravotním pojištění povinna oznámit příslušné zdravotní pojišťovně zahájení a ukončení samostatné výdělečné činnosti nejpozději do osmi dnů ode dne, kdy tuto činnost zahájila nebo ukončila.

Spolupracující osoba má povinnost hradit zálohy na sociální a zdravotní pojištění za stejných podmínek jako běžná OSVČ. I u spolupracující osoby se posuzuje, zda je výkon OSVČ z důvodu spolupráce činnost hlavní nebo vedlejší a zda jí vznikla povinnost platit zálohy na zdravotní pojištění. Ve stejných lhůtách jako běžná OSVČ má rovněž spolupracující osoba povinnost podat přehled o příjmech a výdajích OSVČ příslušné zdravotní pojišťovně a okresní správě sociálního zabezpečení.