Dvanáctá část seriálu o vnitropodnikových směrnicích nás provede poměrně velmi málo oblíbenou povinností účetních jednotek (i dalších podnikatelských subjektů, které nevedou účetnictví), a to inventarizací. Inventarizace je zpravidla považována za „nutné zlo“, kterému je však ze strany kontrolních orgánů (včetně auditorů) naopak věnována zvýšená pozornost.
 
Podívejme se nejprve na legislativní úpravu povinnosti účetních jednotek provádět inventarizace majetku a závazků. Podle § 6 odst. 3 zákona o účetnictví („ZoÚ“) jsou účetní jednotky povinny inventarizovat majetek a závazky, a to způsobem uvedeným v § 29 a § 30 téhož zákona.
 
Porušení povinnosti účetní jednotky provádět inventarizaci znamená nesplnění jednoho z povinných požadavků na vedení účetnictví, konkrétně průkaznosti účetnictví. Průkaznost účetnictví totiž znamená, že všechny účetní záznamy musí být průkazné a že účetní jednotka provedla inventarizaci (ustanovení § 8 odst. 4 ZoÚ). Co se myslí „průkazným účetním záznamem“, je uvedeno v § 33a ZoÚ.
 
Pokud správce daně při kontrolní činnosti na základě neprovedené inventarizace označí účetnictví za neprůkazné, může stanovit základ daně pomůckou a takový výsledek kontroly zpravidla mívá negativní dopady na zvýšení daňové povinnosti podnikatelských subjektů.
 
Když jsme si uvedli právní základ (povinnost) k provádění inventarizací, dostáváme se k tomu, co si vždy u každé směrnice v úvodu naznačíme – k otázce povinnosti vypracovávat k příslušné problematice vnitřní účetní směrnici.
 
U směrnice o provádění inventarizací vyplývá tato povinnost ze skutečnosti, že i když samotná inventarizace je v ustanovení § 29 a § 30 ZoÚ obsažně popsána, každá účetní jednotka má specifické podmínky odlišné od jiných účetních jednotek a je nutné postupy těchto paragrafů na danou účetní jednotku konkrétně stanovit, obvykle formou vnitropodnikové směrnice.

Směrnice pro provádění inventarizací ve společnosti Obal, s.r.o. pro účetní období 2015

Název účetní jednotky: Obal, s.r.o.
Datum vydání směrnice: 31. 12. 2014
Účinnost: 1. 1. 2015
Vypracoval: Lenka Jirsáková
Schválil: Miloš Novák, jednatel
 
1. Úvodní ustanovení
V souladu s ustanovením zákona o účetnictví vydává společnost Obal, s.r.o. směrnici k provádění inventarizací jednotlivých složek majetku a závazků.
 
Tato směrnice je závazná pro společnost Obal, s.r.o. a pro všechny její zaměstnance. Vnitropodniková směrnice je k dispozici každému zaměstnanci v elektronické podobě na serveru společnosti Obal, s.r.o. (přístup do složky Company/Firma/Interní směrnice). V případě aktualizací směrnice jsou jednatelé společnosti povinni zajistit seznámení všech zaměstnanců s těmito změnami. Podle ustanovení § 18 zákoníku práce společnost Obal, s.r.o. používá ve všech příslušných vnitropodnikových směrnicích a smluvních dokumentech takové formulace, aby nemohli být zaměstnanci různým výkladem poškozeni.
 
2. Vymezení inventarizace
Povinnost inventarizace majetku a závazků je zakotvena v zákoně č. 563/1991 Sb., o účetnictví (dále jen „ZoÚ“). Inventarizace majetku a závazků je jedna z hlavních podmínek zabezpečujících průkaznost účetnictví. Při inventarizaci porovnáváme stav majetku a závazků a jejich ocenění vedené v účetnictví se skutečností. Konkrétní postup inventarizace je upraven ustanovením § 29 a § 30 ZoÚ.
 
K zajištění, řízení a kontrole všech inventarizací ustanovují jednatelé společnosti s dostatečným časovým předstihem inventarizační komisi (předsedu inventarizační komise a jednotlivé členy). Inventarizační komise se schází k nařizování a řešení všech inventarizací podle potřeby. Výsledky inventarizací s návrhem na řešení a případnou náhradu škod předkládá zápisem k podpisu jednatelům společnosti.
 
Členem inventarizační komise může být i hmotně odpovědný pracovník, nikdy však jejím předsedou.
 
Povinností předsedy inventarizační komise je:

• příprava zjištění skutečného stavu majetku a závazků (tj. organizační příprava, organizace výdeje ze skladů při inventurách, proškolení členů komise, zajištění pořádku ve skladech apod.),
• vyhotovení inventarizačních soupisů v ks i Kč,
• přehled inventarizačních rozdílů v ks i Kč včetně návrhu na jejich vypořádání.

3. Postup při inventarizaci
 
3.1. Zjištění účetního stavu a ocenění majetku a závazků
Zabezpečit a ověřit správné ocenění inventarizovaného majetku a závazků na základě zákona o účetnictví a postupů účtování pro podnikatele, kde je speciálně řešeno ocenění investičního majetku, zásob, ostatního majetku a závazků, včetně oceňování majetku a závazků v cizí měně.
 
3.2. Zjištění skutečného stavu, tj. provedení fyzické nebo dokladové inventury
A. Fyzickou inventurou se zjišťují skutečné stavy u majetku hmotné povahy. Skutečné stavy se při fyzické inventuře zjišťují přepočtením, převážením, přeměřením, ohledáváním či obhlídkou, ve výjimečných případech technickým přepočtem. Vychází se přitom z měrných jednotek množství použitých v účetnictví (případně operativní evidenci). V žádném případě není možné použít odhad.
 
Při provádění fyzických inventur je třeba přihlížet k jejich zvláštní povaze, a to zejména:

• u materiálu a zboží v nepoškozených a neotevřených původních obalech se může jejich množství zjišťovat podle údajů na těchto obalech, přičemž alespoň část těchto zásob musí být namátkově přezkoušena fyzicky,
• u HIM a DHIM je třeba překontrolovat i úplnost jejich příslušenství,
• pozemky je nutno sepsat a přehodnotit ocenění při změně jejich charakteru,
• při inventuře pokladní hotovosti se inventarizuje běžná i valutová pokladna.

Fyzické inventury se musí zúčastnit pracovník hmotně odpovědný za svěřený majetek. Při změně hmotně odpovědného pracovníka se musí inventury zúčastnit pracovník funkci předávající i přebírající. Pokud se fyzické inventury nemůže hmotně odpovědný pracovník zúčastnit (např. kvůli onemocnění), určí předseda inventarizační komise zastupujícího pracovníka.
 
B. Dokladová inventura prověřuje správnost stavu příslušného účtu na základě dokladů, které ověřují jednotlivé položky tvořící tento stav (zůstatek).
 
Dokladová inventura se uplatňuje v případech, kdy:

• jiný způsob inventury nedovoluje povaha předmětu inventury (např. pohledávky, závazky a ostatní účty majetku),
• jiný způsob inventury není možný vzhledem k místu, kde se majetek v době inventury nachází.

V obou případech dokladové inventury se skutečný stav majetku a závazků ověřuje pomocí písemností, tj. účetních dokladů, listin, spisů, smluv či korespondence apod.
 
Termínový plán inventur:
 

 
Fyzickou inventuru hmotného majetku, kterou nelze provést ke dni účetní závěrky, lze zahájit ne dříve než čtyři měsíce před rozvahovým dnem a ukončit nejpozději dva měsíce po rozvahovém dni, přitom se musí prokázat stav hmotného majetku ke dni účetní závěrky údaji fyzické inventury opravenými o přírůstky a úbytky uvedeného majetku za dobu od ukončení fyzické inventury do konce účetního období, popřípadě za dobu od začátku následujícího účetního období do dne ukončení fyzické inventury.
 
Podkladem pro inventury budou inventurní soupisy majetku a závazků.
 
U fyzické inventury se používají dva možné způsoby soupisů:

• sestavy jednotlivých druhů majetku – tj. přímé porovnání s údaji v účetnictví všude tam, kde sestavy existují. Fyzický stav se zaznamenává jen u těch položek, kde je zjištěn rozdíl na stav v evidenci. Nakonec se vyhotoví celkový soupis rozdílů s konečnou vyčíslenou částkou i v Kč,
• inventární soupisy v případech, kdy sestavy neexistují.

Všechny inventární soupisy musí být podepsány členy inventarizační komise a hmotně odpovědným pracovníkem.
 
U dokladové inventury účtů je soupis vyhotovován individuální formou na písemnosti „dokladová inventura účtu č. …“ a je podepsán finančním ředitelem.
 
U všech inventarizací se inventurní soupisy vyhotovují dvojmo průpisem, oba jsou odevzdány finančnímu řediteli – jeden pro účetní zpracování a jeden pro centrální evidenci inventarizační komise.
Je-li více listů u inventurního soupisu jednoho druhu majetku, listy se číslují jednotnou číselnou řadou, kde je na konci uveden konečný součet nebo na zvláštní stránce rekapitulace (údaje na jednotlivých stránkách a součet).
 
Inventurní soupisy se vyplňují propisovací tužkou, perem nebo na psacím stroji.
 
Inventurní soupisy podepisují všichni členové inventarizační komise, jednotlivé listy pak ten člen komise, který na nich stavy majetku zjistil. Inventurní soupisy podepisuje rovněž hmotně odpovědný pracovník.
 
Fyzická inventarizace – inventarizační soupisy v závislosti na druhu inventarizovaného majetku musí minimálně obsahovat:

• číslo a název účtu, který je inventarizován,
• datum, ke kterému se inventarizace provádí,
• název organizace (razítko), střediska,
• pořadové číslo položky v soupisu,
• inventární číslo majetku,
• název majetku,
• údaje o množství v technických jednotkách – skutečný stav,
• cena za jednotku množství v Kč,
• údaje v Kč – skutečný stav,
• údaje v Kč – účetní stav,
• rozdíl v Kč mezi skutečným a účetním stavem (manko, přebytek),
• celkové součty v Kč,
• datum provedení inventarizace,
• jméno a podpis pracovníka (pracovníků) odpovědného za provedení inventarizace.

Dokladová inventarizace – inventarizační soupisy musí minimálně obsahovat:

• číslo a název účtu, který je inventarizován,
• datum, ke kterému se inventarizace provádí,
• název organizace (razítko), střediska,
• čísla účetních dokladů, kterými byly jednotlivé položky tvořící zůstatek účtu zaúčtovány,
• položky tvořící zůstatek účtu v Kč rozepsány podle povahy zúčtování na straně MD a DAL,
• vyčíslení celkových obratů a zůstatku účtu,
• textová část,
• datum provedení inventarizace,
• jméno a podpis pracovníka (pracovníků) odpovědného za provedení inventarizace.

U obou druhů inventarizací majetek, jehož ocenění je vyjádřeno v cizí měně, musí zde být rovněž oceněn kromě v Kč také v cizí měně.
 
4. Postup při inventarizaci jednotlivých druhů majetku a závazků
 
4.1. Inventarizace dlouhodobého majetku
Dlouhodobý majetek ve vlastnictví společnosti Obal, s.r.o. je veden v agendě Majetek v ekonomickém systému POHODA Komplet včetně informace o umístění jednotlivého majetku podle staveb a místností. Inventarizační komise prověřují úplnost majetku podle umístění včetně kontroly případného přebytečného majetku. V případě zjištění nesrovnalostí ve stavu majetku se prověřují a dohledávají například nenahlášené přesuny mezi stavbami a místnostmi nebo nenahlášené fyzické vyřazení majetku (prodej, likvidace). Samostatně se inventarizuje dlouhodobý majetek, který není přiřazen (umístěn) ke konkrétní stavbě nebo místnosti (automobily, budovy, pozemky a další). Přebytky dlouhodobého majetku odpisovaného se účtují na vrub účtů 01x, 02x a ve prospěch 07x, 08x. Přebytky neodpisovaného majetku se účtují na vrub 03x a ve prospěch 41x, manka se zde účtují zápisem 54x/03x.
 
U nedokončeného dlouhodobého majetku se provádí dokladová inventura porovnáním souhrnu všech daňových dokladů za nedokončený majetek se stavem na účtu 04x. Rovněž se provádí fyzická inventura odhadem rozsahu nedokončeného dlouhodobého majetku se souhrnem faktur za tento majetek.
 
Evidence drobného dlouhodobého majetku je stejně jako dlouhodobý majetek sledována v agendě Drobný majetek v ekonomickém systému POHODA. Obdobně se provádí inventarizace podle umístění, kontroluje se úplnost a stav majetku a provádí se dohledání případných inventarizačních rozdílů.
 
4.2. Inventarizace zásob
Ve společnosti Obal, s.r.o. se provádí následující inventarizace zásob.
 
a) Inventarizace zboží na skladech
Inventarizace probíhá tím způsobem, že dílčí inventurní komise provádějí fyzické přepočítávání zboží ve skladech dle vytištěných inventurních soupisů z účetního systému POHODA z agendy Zásoby, a to v soupisech bez uvedeného množství zboží ve skladové evidenci. Poté, co je všechno zboží přepočítáno a jsou vyplněny inventurní soupisy, se tyto soupisy porovnávají s rekapitulacemi stavu ve skladech ke dni provedení inventury. U zjištěných inventurních rozdílů se nejprve ověřuje správnost údajů o účetních stavech kontrolou jednotlivých příjmů a výdajů od poslední inventury. Zároveň se prověřuje, zda nedošlo u zaměnitelných položek k neúmyslné záměně zboží při výdeji. Teprve po těchto kontrolách se inventurní rozdíly proúčtovávají jako manka a přebytky.
 
Inventurní rozdíly se účtují následujícím způsobem:

• přirozené úbytky zásob – ztráty do normy přirozených úbytků – účetním zápisem 501/112,
• manka nad normu účetními zápisy 549/132,
• přebytky ve skladech – 132/648.

U mank nad normu je předepsána náhrada škody zaměstnancům odpovědným za svěřené hodnoty na základě dohod o hmotné odpovědnosti dle příslušných ustanovení zákoníku práce.
 
b) Inventarizace zboží na cestě
U této položky se provádí dokladová inventura. Zůstatek na účtu 139 se prokazuje soupisem faktur, u kterých dle skladové evidence ke dni inventarizace nebylo převzato zboží na sklad.
 
4.3. Inventarizace finančního majetku
Ve společnosti Obal, s.r.o. se provádí následující inventarizace finančních prostředků:
 
a) Inventura pokladní hotovosti probíhá tím způsobem, že k okamžiku, kdy se sestavuje účetní závěrka, se uzavře pokladní kniha, na základě fyzického stavu platidel v pokladně se vystaví výčetka platidel a celkový zůstatek pokladny se porovná jednak s evidenčním stavem v agendě Pokladna a jednak se zůstatkem analytických účtů jednotlivých pokladen v ekonomickém systému POHODA – účet 211. V případě schodku pokladny se tento předepisuje hmotně odpovědným pracovníkům k úhradě.
 
b) Inventura zůstatků peněžních prostředků na bankovních účtech společnosti Obal, s.r.o. se provádí jako inventura dokladová. Zůstatky na účtech 221 se porovnávají ze zůstatky na bankovních výpisech. Zjištěné rozdíly musí být dohledány.
 
c) Inventura cenin se provádí tak, že se fyzickou inventurou ověřuje stav cenin (poštovních známek, stravenek, kolků apod.) a porovnává se s účetními údaji.
 
4.4. Inventarizace pohledávek
Inventarizace pohledávek se provádí jako dokladová, a to tak, že se konečné zůstatky na účtech pohledávek porovnávají se souhrnem saldokontních položek (soupis jednotlivých vydaných faktur z obchodního styku a dalších pohledávek). Položky, které jsou k datu inventarizace pohledávek neuhrazeny (otevřené saldokonto), se současně posuzují z hlediska jejich věcné správnosti. A to i tím, že se otevřené saldokonto rozesílá příslušným odběratelům k odsouhlasení. Dále se posuzují z hlediska likvidnosti, tedy zda se nejedná o pohledávky po splatnosti, případně zda není přímo zpochybněna jejich úhrada odběratelem. Inventurní komise v případě pohledávek, které jsou již delší dobu po splatnosti, navrhuje k těmto vytvořit daňové či účetní opravné položky.

Ve společnosti Obal, s.r.o. se dokladová inventarizace provádí u saldokontních účtů pohledávek, konkrétně se jedná o účty 311, 314, 315, 335 a 378.  

4.5. Inventarizace závazků (dluhů)
Obdobně jako u inventarizace pohledávek se odsouhlasují konečné zůstatky účtů závazků se saldokontními položkami a s jednotlivými přijatými doklady k úhradě.

Ve společnosti Obal, s.r.o. se dokladová inventaritace závazků provádí u účtů 321, 324, 325, 331, 333, 335, 34x a 379.

Obdobně jako u inventarizace peněžních prostředků v bankách se odsouhlasují konečné zůstatky účtů bankovních úvěrů (231, 461) s výpisy pohybů a zůstatků bankovních úvěrů.
 
5. Vypracování inventarizačních zápisů podle jednotlivých účtů majetku a závazků s uvedením výsledků inventury
 
Inventarizační zápis
Po ukončení každé inventarizace musí inventarizační komise vyhotovit inventarizační zápis, který musí obsahovat předepsané náležitosti uvedené na přiloženém vzoru (viz přílohu č. 2 níže).
 
Hmotně odpovědný pracovník potvrdí v inventarizačním zápise svým podpisem, že fyzická inventura byla provedena za jeho účasti a že žádné hospodářské prostředky nezatajil.
 
K inventarizačnímu zápisu se připojí inventurní soupisy, prohlášení hmotně odpovědného pracovníka před zahájením inventury, že všechny příjmy a výdaje jsou zachyceny v evidenci a další doklady související s inventarizací.
 
Po provedení dokladové inventury vyhotoví pracovník, který ji provedl, inventarizační zápis přiměřeně podle předchozích pokynů a podepíše jej.
 
V inventarizačním zápise se musí písemně vyjádřit hmotně odpovědný pracovník k příčinám vzniku inventarizačních rozdílů. Inventarizační komise uvede rovněž své vyjádření k těmto rozdílům a návrh na jejich vypořádání.
 
Opravy v inventurních soupisech a inventarizačních zápisech se provádějí podle předpisů o opravách zápisů v účetnictví. Chybný údaj se přeškrtne rovnou čarou a nad něj se uvede správný údaj.
 
Týká-li se oprava skutečných stavů hospodářských prostředků, musí být poznámka o provedení opravy podepsána odpovědným pracovníkem a členy inventarizační komise, kteří podepsali opravovanou písemnost. Dodatečné opravy v inventurních soupisech, týkající se zjištěných skutečných stavů majetku, musí být písemně zdůvodněny.
 
6. Inventarizační rozdíly
Rozdíly zjištěné při inventarizaci se vyčíslují v jednotkách množství a peněžních jednotkách v Kč. Rozdílem je:

• manko – tj. chybějící majetek,
• přebytek – tj. majetek, který není evidován.

Za inventarizační rozdíl, jako rozdíl mezi evidovaným stavem majetku a závazků a skutečným stavem majetku a závazků zjištěným inventurou, se považují výlučně případy, kdy:

• skutečný stav je nižší (manko, popř. schodek u peněžních hotovostí a cenin) než evidovaný stav a rozdíl mezi těmito stavy nelze doložit účetním dokladem nebo prokázat jiným způsobem stanoveným zákonem (mankem nejsou technologické a technické ztráty vznikající např. rozprachem, vyschnutím v rámci technologických úbytků ve výrobním, zásobovacím a odbytovém procesu – jde o tzv. manka v rámci norem přirozených úbytků zásob). Rozdíl se dále posuzuje zejména podle příslušných ustanovení občanského zákoníku, zákoníku práce a odpovědnosti za škodu. U manka rozhodne inventarizační komise na základě vyjádření hmotně odpovědných pracovníků, zda se jedná o manko zaviněné či nezaviněné a stanoví výši a způsob náhrady škody,
• skutečný stav je vyšší (přebytek) než evidovaný stav a rozdíl mezi těmito stavy nelze doložit účetním dokladem nebo prokázat jiným způsobem stanoveným zákonem. Rozdíl se dále posuzuje mimo jiné v souladu s příslušnými ustanoveními občanského zákoníku o věci ztracené, skryté, opuštěné, o majetkovém prospěchu.

7. Zúčtování inventarizačních rozdílů
 
Vypořádání inventarizačních rozdílů
Inventarizační komise vypracuje návrh na konečné vypořádání inventarizačních rozdílů a předá jej ke schválení jednatelům společnosti.
 
Inventarizační komise vyhotovuje o svém jednání a závěrech zápis.
 
Každá inventarizace musí být projednána a jednateli společnosti schválena tak, aby byla proúčtována v co nejbližší době.
 
Za ukončení inventarizace se považuje den rozhodnutí jednatelů o vypořádání inventarizačních rozdílů.
 
Inventarizační rozdíly se řádně zúčtují do účetního období, za které se inventarizací ověřuje stav majetku a závazků. Není možné provádět kompenzaci manka a přebytků na majetku a závazcích.
 
8. Ověření, zda ocenění v účetnictví odpovídá tržním cenám
Při poklesu hodnoty jednotlivých složek majetku je nutno s vazbou na provedenou inventarizaci rozlišit, zda se jedná o trvalé nebo přechodné snížení ocenění majetku proti stavu zachycenému v účetnictví a provést buď příslušný odpis (při trvalém snížení), nebo opravnou položku (při přechodném snížení majetku).
 
Pokud se při inventarizaci zjistí, že částka závazků je vyšší než jejich výše v účetnictví, uvedou se závazky v účetnictví a v účetní závěrce ve zvýšeném ocenění.
 
9. Zabezpečení uložení provedených inventarizací
Archivace účetních dokladů je řešena ve vnitropodnikové směrnici. Povinnost prokázat provedení inventarizací u veškerého majetku a závazků je zákonem o účetnictví stanovena na dobu pěti let po jejich provedení.
Dne 31. 12. 2014                                                                        

Příloha č. 1: Příkaz k provedení inventarizace s prohlášením hmotně odpovědného pracovníka
Příloha č. 1

Příloha č. 2: Inventarizační zápis o provedení inventarizace
Příloha č. 2

Související články:
Vnitropodnikové směrnice – 1. část
Vnitropodnikové směrnice – 2. část
Vnitropodnikové směrnice – 3. část
Vnitropodnikové směrnice – 4. část
Vnitropodnikové směrnice – 5. část
Vnitropodnikové směrnice – 6. část
Vnitropodnikové směrnice – 7. část
Vnitropodnikové směrnice – 8. část
Vnitropodnikové směrnice – 9. část
Vnitropodnikové směrnice – 10. část
Vnitropodnikové směrnice – 11. část
Vnitropodnikové směrnice – 13. část
Vnitropodnikové směrnice – 14. část
Vnitropodnikové směrnice – 15. část
Vnitropodnikové směrnice – 16. část