Mezi nemovitosti řadíme zejména pozemky a stavby. Základní rozdíl mezi nimi z pohledu účetnictví je ten, že zatímco stavby se postupně odepisují, pozemky naopak nikdy. Proto je důležité při nákupu nemovitosti, kdy je stavba součástí pozemku, rozdělit ceny zvlášť na pozemek a zvlášť na stavbu. Pokud to nebude přímo v kupní smlouvě, lze poměr vstupních cen pozemku a stavby určit např. ze znaleckého posudku.

Příklad 1

Firma pořídila pozemek, jehož součástí je stavba, v celkové hodnotě 5 mil. Kč. V kupní smlouvě nebyla cena rozdělena. Firma si nechala zpracovat znalecký posudek, kde byl pozemek oceněn na 3 mil. Kč a stavba na 5,5 mil. Kč, celkem tedy 8,5 mil. Kč.

Pro účely účetnictví se vychází z hodnot v kupní smlouvě, tedy 5 mil. Kč, přičemž pozemek bude oceněn na 1,75 mil. Kč (35 % z celkové ceny; poměr odpovídá cenám ze znaleckého posudku 3 ÷ 8,5 = 35 % zaokrouhleně). Stavba pak bude oceněna na 3,25 mil. Kč (65 % z celkové ceny).

Při nákupu nemovitosti hradí daň z nabytí nemovitých věcí kupující a tato daň se stává součástí vstupní ceny (byť část odborné veřejnosti s tímto závěrem nesouhlasí – viz příspěvek č. 528/19.09.18, který byl na Koordinačním výboru mezi Ministerstvem financí a Komorou daňových poradců uzavřen s rozporem). Daň je nutné připočítat do ceny jak pozemku, tak stavby (můžeme vycházet ze stejného poměru, jak byla rozdělena kupní cena v předchozím příkladu).

Pokud si plátce DPH pořídí nemovitost, u které uplatní nárok na odpočet DPH, musí sledovat následujících deset let, zda tuto nemovitost stále používá pro zdanitelné plnění, u kterého uplatňuje daň. Nebo pro osvobozené plnění, u kterého má nárok na odpočet DPH. Pokud by plátce DPH totiž změnil způsob využití, pak je nutné upravit původní nárok na odpočet DPH.

Příklad 2

Plátce DPH pořídil v roce 2017 bytovou jednotku za 2,5 mil. Kč bez DPH, DPH ve výši 15 % činí 375 000 Kč. Plátce DPH tuto jednotku od samého počátku používá pro krátkodobé ubytování přes Airbnb. Jedná se o zdanitelné plnění, u kterého odvádí DPH; má tedy i nárok na odpočet DPH z pořízeného majetku. V průběhu roku 2019 se mu naskytne příležitost byt pronajmout dlouhodobě fyzické osobě, která hradí měsíční nájemné.

Vzhledem k tomu, že pronájem je prvotně v zákoně o DPH (dále jen „ZDPH“) osvobozen od uplatnění DPH, mění plátce DPH způsob využití a musí provést úpravu odpočtu daně. Pro rok 2019 bude mít nárok na odpočet daně v částečné výši u tohoto majetku (použil ho jak pro zdanitelné plnění – ubytovací služby, tak i pro osvobozené plnění – pronájem fyzické osobě).

Pro účely daňových odpisů se od roku 2019 použije roční odpisová sazba pro zvýšenou vstupní cenu u rovnoměrných odpisů, resp. koeficient pro zvýšenou zůstatkovou cenu u zrychlených odpisů.

V souvislosti s bytovou jednotkou upozorňuji, že od 1. 1. 2021 již nebude možné u tohoto typu nemovitosti použít ustanovení § 56a odst. 3 ZDPH. Ten stanoví, že plátce DPH se může rozhodnout, že bude pronájem podléhat DPH, pokud půjde o pronájem pro jiného plátce pro účely uskutečňování jeho ekonomických činností (např. plátce DPH – vlastník nemovitosti, poskytne byt do pronájmu jinému plátci DPH, který jej využívá pro krátkodobé nájmy).

Ustanovení se bude týkat i rodinných domů, pozemků nebo práva stavby, jejichž součástí je stavba rodinného domu, obytný prostor nebo stavba s více než 60 % tvořena obytnou plochou. To tedy bude znamenat i nutnost případně provést úpravu odpočtu daně, jak bylo uvedeno v předchozím příkladu, neboť dobrovolné zdaňování DPH u těchto nemovitostí již nebude možné.

Nemovitosti z pohledu Českých účetních standardů představují zpravidla dlouhodobý hmotný majetek, o němž se účtuje na aktivních účtech účtové třídy 0 (02X používáme pro dlouhodobý hmotný majetek odpisovaný, 03X pro dlouhodobý hmotný majetek neodpisovaný).

Účtuje se o nich ke dni doručení návrhu na vklad katastrálnímu úřadu (pokud takovému vkladu podléhají, jinak podle přechodu vlastnického práva). Problém by mohl nastat, kdyby úřad návrhu nevyhověl, a nebyla by tedy splněna podmínka nabytí nemovitosti. Zvlášť na přelomu účetních období je nutné hlídat tuto skutečnost a podmíněnost nabytí uvést do přílohy účetní závěrky, v inventurních soupisech a nemovitost uvádět na zvláštním analytickém účtu.

Můžeme se setkat i s nemovitostmi, které jsou účtovány v oběžných aktivech, konkrétně v položce aktiv Zboží. Tuto položku používají účetní jednotky, jejichž předmětem činnosti je prodej a nákup nemovitých věcí – podmínkou je, že nemovitost kupuje účetní jednotka za účelem dalšího prodeje, sama je nepoužívá, nepronajímá ani na ní neprovádí technické zhodnocení.

A jak je tomu u developerů, kteří nemovitosti pod svým vlastním jménem staví? U nich se nemovitost považuje za zásobu vlastní výroby, tedy v podstatě výrobek. Náklady na výstavbu zachycují na účtu pořízení zásob vlastní výroby (účtová skupina 12). Po dokončení výstavby ocení jednotlivé nemovitosti pořizovací cenou, evidují je stále v oběžných aktivech a až po prodeji dané nemovitosti tento „výrobek“ odúčtují z aktiv do nákladů.

Pokud svůj projekt developer neprodá v krátké době po dokončení stavby, může se stát, že nemovitost, jejímž je vlastníkem v katastru nemovitostí, bude evidovat stále na účtu i v rozvaze mezi oběžnými aktivy, pokud trvá jeho záměr takto vybudované nemovitosti prodat. Pokud by je ale začal pronajímat nebo by si je ponechal ve svém vlastnictví a upustil od prodeje, měl by tuto nemovitost přeřadit do svého dlouhodobého majetku, a tím i zahájit odepisování majetku.

Článek byl připravený ve spolupráci se společností Finservis s.r.o.