V prvním dílu Výdajů souvisejících se zaměstnanci jsme se věnovali úvodu do této problematiky, v návaznosti na něj vám přinášíme díl druhý, ve kterém se podrobně zaměříme na postup zdanění mezd a odměn ze zaměstnání, které se následně odrazí ve výdajích v daňové evidenci.
Odměna vyplácená na základě pracovní smlouvy se nazývá mzda či plat, u dohod o pracích konaných mimo pracovní poměr je to odměna z dohod (podrobněji uvedeno v tabulce 1 v článku Výdaje související se zaměstnanci v DE – 1. díl). Jelikož se tento článek zaměřuje pouze na zaměstnavatele – podnikatele, navíc podnikatele – fyzickou osobu, je odměna zaměstnance pracujícího na základě pracovní smlouvy vždy mzdou. Odměňování platem nepřichází v úvahu. V dalším textu, pokud bude používán pojem mzda nebo odměna, bude tento pojem zastřešovat všechny varianty těchto odměn. Jestliže budeme chtít upozornit na případnou odlišnost nějakého typu odměny od ostatních, bude to z textu zřejmé. Pro účely dalšího výkladu dále předpokládáme, že zaměstnanec má se zaměstnavatelem (podnikatelem – FO) uzavřen vždy pouze jeden pracovněprávní vztah.
Následující tabulka 2 obsahuje přehled toho, za jakých podmínek podléhají odměny z jednotlivých pracovněprávních vztahů zákonným odvodům.
Tabulka 2: Povinné odvody z odměn zaměstnanců v roce 2024
| Měsíční odměna | Pracovní poměr (PP) | Dohoda o provedení práce (DPP) | Dohoda o pracovní činnosti (DPČ) |
| Daň z příjmů (DZP) | Vždy | Vždy | Vždy |
| Pojistné na sociální zabezpečení (SP) | Odměna ≥ 4 000 Kč | Odměna > 10 000 Kč | Odměna ≥ 4 000 Kč |
| Pojistné na veřejné zdravotní pojištění (ZP) | Vždy | Odměna > 10 000 Kč | Odměna ≥ 4 000 Kč |
Jak je uvedeno v tabulce 2, dani z příjmů podléhá odměna ze zaměstnání (závislé činnosti) vždy, při jakékoliv výši měsíční odměny, ať plyne na základě jakéhokoliv pracovněprávního vztahu.
Odvodům SP a ZP tyto odměny podléhají až při dosažení určité výše měsíční odměny, u DPČ se jedná o alespoň 4 000 Kč, nebo u DPP při překročení měsíční odměny 10 000 Kč. Odměna na základě pracovní smlouvy (PP) podléhá vždy odvodům ZP, odvodům SP až při dosažení částky alespoň 4 000 Kč měsíčně.
Částka 4 000 Kč se odvíjí od výše průměrné mzdy, proto je třeba vždy koncem kalendářního roku sledovat, zda se tento limit nemění pro nadcházející kalendářní rok. Limit pro DPP je ještě pro letošní kalendářní rok stanoven fixně v úrovni 10 000 Kč měsíčně u jednoho zaměstnavatele. Toto se od 1. ledna 2025 změní, jak je uvedeno v článku Změny u dohod o provedení práce od 1. 7. 2024.
Jestliže měsíční odměny překročí výše uvedené měsíční limity pro dané varianty pracovněprávních vztahů, probíhá stanovení povinných odvodů daně z příjmů a SP a ZP tak, jak uvádí tabulka 3.
Tabulka 3: Zdanění měsíční mzdy zaměstnance včetně odvodů SP a ZP – „klasický“ režim
| Měsíční mzda (HrM) | Zaměstnanec | Zaměstnavatel | |
| SP | 7,1 % z HrM | 24,8 % z HrM | |
| ZP | 4,5 % z HrM | 9 % z HrM | |
| DZVČ 1: před uplatněním daň. slev a daň. zvýhodnění | 15 % z HrM zaokr. na stovky Kč nahoru, z částky překračující 131 901 Kč je to 23 % | ||
| Podepsané „prohlášení poplatníka“ | ANO | NE | |
| Uplatnění měsíčních slev a daňového zvýhodnění | ANO | NE | |
| Výsledná DZVČ 2 | DZVČ 1 – daň. slevy, daň. zvýhodnění | DZVČ 1 (daňové slevy a daň. zvýhodnění nelze použít) | |
| Čistá mzda (ČM) | HrM – SP – ZP – DZVČ 2 | HrM – SP – ZP – DZVČ 1 | |
| „Superhrubá“ mzda = přímé náklady zaměstnavatele na zaměstnance | HrM + (SP + ZP) zaměstnavatele = 1,338 × HrM | ||
Zdanění měsíční mzdy včetně odvodů SP a ZP – „klasický“ režim – komentář k tabulce 3:
Popíšeme si postup zdanění měsíční mzdy včetně odvodů SP a ZP v tzv. „klasickém“ režimu, kdy hrubá mzda (HrM) podléhá jak dani z příjmů, tak pojistnému na sociální zabezpečení (SP) a pojistnému na veřejné zdravotní pojištění (ZP):
2. Stanovení SP, které se sráží zaměstnanci z hrubé mzdy: 7,1 % z HrM.
3. Stanovení ZP, které se sráží zaměstnanci z hrubé mzdy: 4,5 % z HrM.
4. Dále se z hrubé mzdy sráží tzv. daň ze závislé činnosti (DZVČ), která představuje zálohu na budoucí daňovou (roční) povinnost zaměstnance za daný kalendářní rok. Výpočet vypadá tak, že se hrubá mzda zaokrouhlí na celé stovky Kč nahoru. Takto zaokrouhlená hrubá mzda se vynásobí sazbou daně z příjmů fyzických osob, což je 15 %. Pokud by měsíční hrubá mzda překročila 3násobek průměrné mzdy platné pro daný rok, což je v roce 2024 částka 131 901 Kč (3 × 43 967 Kč), pak by část hrubé mzdy překračující tuto částku byla zdaněna 23% sazbou daně.
V tabulce 3 je tato daň ze závislé činnosti označena jako DZVČ 1, tedy před uplatněním daňových slev a daňového zvýhodnění.
5. Jestliže zaměstnanec nepodepíše u zaměstnavatele tzv. „prohlášení poplatníka“, stanovení DZVČ tímto končí a postupem uvedeným pod bodem 4. se stanoví konečná záloha na daň z příjmů sražená z hrubé mzdy.
6. Čistá mzda zaměstnance v tomto případě představuje: hrubou mzdu (HrM) sníženou o:
- SP srážené zaměstnanci (7,1 % z HrM),
- ZP srážené zaměstnanci (4,5 % z HrM) a
- daň ze závislé činnosti (DZVČ 1).
7. Jestliže zaměstnanec naopak u zaměstnavatele podepíše tzv. „prohlášení poplatníka“, otevírá se možnost pro uplatnění daňových slev a daňového zvýhodnění, které sníží daň ze závislé činnosti. V případě uplatnění daňového zvýhodnění může vzniknout i daňový bonus, tzn. z hrubé mzdy nejenže není srážena žádná záloha na daň z příjmů (DZVČ), ale zaměstnanec navíc získává od státu ještě příspěvek – tzv. měsíční daňový bonus, který zvyšuje čistou mzdu zaměstnance.
Daňové slevy: Jedná se o částky stanovené v § 35ba zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále také jen „ZDP“), na něž má, za splněných podmínek, nárok každá fyzická osoba, když si stanovuje svoji celkovou daňovou povinnost z titulu daně z příjmů fyzických osob za kalendářní rok.
Zaměstnanec má tu výhodu, že tyto slevy (ne všechny) může uplatňovat už v průběhu roku, ale samozřejmě v měsíční výši, a za předpokladu, že u zaměstnavatele podepíše tzv. „prohlášení poplatníka“ a doloží své případné nároky na uplatnění slev. Toto „prohlášení“ může zaměstnanec na jeden kalendářní měsíc podepsat jen u jednoho zaměstnavatele.
Daňové slevy mohou snížit DZVČ maximálně na nulu. Pokud nárok na daňovou slevu (měsíční) je vyšší než DZVČ (před uplatněním slev a daň. zvýhodnění), pak zbytek daňové slevy v daném měsíci propadá.
Daňové zvýhodnění: Může být uplatněno jen rodiči (popř. jinými oprávněnými osobami) na vyživované děti (nezletilé či studující na střední či vysoké škole do 26 let věku za splněných podmínek), pokud spolu žijí ve společně hospodařící domácnosti (rodič a dítě). Přesná pravidla stanovují ustanovení § 35c a 35d ZDP.
Daňové zvýhodnění je odstupňované podle počtu vyživovaných dětí v rodině (ve společně hospodařící domácnosti), nejnižší částka je na jedno dítě v rodině, na 2. dítě v rodině je částka vyšší a na 3. a každé další dítě v rodině platí nejvyšší, třetí úroveň daňového zvýhodnění.
Daňové zvýhodnění (v měsíční výši) se uplatňuje až jako poslední, po uplatnění všech daňových slev. Jestliže je nárok na daňové zvýhodnění (měsíční) vyšší než DZVČ po uplatnění daňových slev, pak rozdíl, o který tento nárok přesahuje takto sníženou (o daňové slevy) DZVČ, se uplatní jako daňový bonus. Zaměstnavatel zaměstnanci tak vyplácí dodatečný příspěvek k čisté mzdě, který mu následně proplácí stát.
Daňové zvýhodnění ve formě daňového bonusu může uplatnit jen ten zaměstnanec, jenž dosáhl měsíční hrubé mzdy (odměny) alespoň ve výši ½ minimální mzdy platné pro daný rok, což je v roce 2024 částka 9 450 Kč (½ z 18 900 Kč).
Aktuální přehled měsíčních daňových slev a daňového zvýhodnění, jež je možné za splněných podmínek uplatňovat při stanovování DZVČ zaměstnance s podepsaným „prohlášením poplatníka“ v roce 2024, obsahuje tabulka 4.
Tabulka 4: Daňové slevy a daňové zvýhodnění (měsíční) v roce 2024
| Měsíční sleva či daňové zvýhodnění | |
| Na poplatníka | 2 570 Kč |
| Na invaliditu – základní | 210 Kč |
| Na invaliditu – rozšířenou | 420 Kč |
| Na držitele průkazu ZTP/P | 1 345 Kč |
| Na 1 dítě | 1 267 Kč |
| Na 2. dítě | 1 860 Kč |
| Na 3. a další dítě | 2 320 Kč |
Konkrétní charakteristiku daňových slev a daňového zvýhodnění s uvedením podmínek, za nichž je možné je použít, obsahují ustanovení § 35ba, § 35c a § 35d zákona o daních z příjmů.
- SP srážené zaměstnanci (7,1 % z HrM),
- ZP srážené zaměstnanci (4,5 % z HrM) a
- daň ze závislé činnosti (DZVČ 2), která je DZVČ po uplatnění daňových slev a daňového zvýhodnění, proto může být i tzv. záporná.
Pokud nám vyjde záporná daň, pak už nehovoříme o DZVČ (žádná daňová povinnost nevznikla), ale o daňovém bonusu, jenž zvyšuje čistou mzdu zaměstnance.
9. Jak je vidět v tabulce 3 ve sloupci Zaměstnavatel, tak kromě SP a ZP, které je sráženo zaměstnanci z HrM, ještě navíc zaměstnavatel „ze svého“ hradí za zaměstnance další SP a ZP. Jedná se o výrazně vyšší částky, než jaké jsou sráženy zaměstnanci – 24,8 % (SP) a 9 % (ZP). Dohromady tak zaměstnavatel na pojistném odvádí 33,8 % z HrM, tzn. zaměstnanec na přímých nákladech zaměstnavatele stojí 133,8 % hrubé mzdy. Tato částka je také označována jako tzv. „superhrubá“ mzda a představuje přímé osobní náklady zaměstnavatele na zaměstnance. Tabulka 5 představuje závěrečné shrnutí k problematice SP a ZP z hrubých mezd zaměstnanců.
Tabulka 5: Odvody SP a ZP z hrubé mzdy zaměstnance
| Zaměstnavatel | Zaměstnanec | |||
| SP | ZP | SP | ZP | |
| Podíl z HrM | 24,8 % | 9 % | 7,1 % | 4,5 % |
| Podíl z HrM | 33,8 % | 11,6 % | ||
| SP | 31,9 % z HrM | |||
| ZP | 13,5 % z HrM | |||
Pro upřesnění doplňme, že při tomto „klasickém“ postupu zdanění mezd a odměn ze zaměstnání neuvažujeme výjimky v podobě tzv. slevy na pojistném, která se týká pojistného na sociální zabezpečení u vybraných zaměstnanců – více v článku Sleva na pojistném na sociální zabezpečení ani v podobě povinných dopočtů pojistného na veřejné zdravotní pojištění (ZP) do tzv. minima – více v článku Zdravotní pojištění a minimální vyměřovací základ.
V programu PAMICA je možné u zaměstnance uplatňovat 5% slevu na sociální pojištění. Nejdříve v agendě Personalistika / Pracovní poměry vyhledáte zaměstnance a postavíte se na něj. Následně zvolíte v hlavní nabídce Záznam / Sleva na pojistném. Program Vás přenese do agendy Sleva na pojistném, kde u zaměstnance doplníte Důvod a v poli Od uvedete datum, odkdy požadujete uplatňovat slevu na pojistném. Agendu uložíte (Ctrl+Enter). Dále bude potřeba zaslat na OSSZ záměr o uplatňování slevy na pojistném. V agendě Sleva na pojistném budete stále postaveni na příslušném zaměstnanci a zvolíte v hlavní nabídce Záznam / Podání OZUSPOJ. Program vytvoří podání v agendě Podání OZUSPOJ, které zkontrolujete, případně vytisknete a elektronicky odešlete přes hlavní nabídku Záznam / Odeslání OZUSPOJ. Následně ve vystavené mzdě na záložce Pojištění za pracovní poměr bude zatrhnuta volba Uplatnění slevy na pojistném a sleva 5 % se vyčíslí až v podání PVPOJ. Pokud by zaměstnanec neměl nárok na slevu na pojistném, bližší informace budou uvedeny přímo ve mzdě na záložce Log.
Jestliže měsíční odměna zaměstnance na základě DPP nepřekročí měsíční limit 10 000 Kč, nebo na základě DPČ nedosáhne 4 000 Kč (viz tabulka 2), probíhá zdanění odměny zaměstnance tak, jak je uvedeno v tabulce 6.
Pracovní poměr s měsíční odměnou nedosahující 4 000 Kč ponecháváme stranou, neboť tam je postup specifický – povinný odvod ZP, ale bez odvodu SP.
Tabulka 6: Zdanění měsíční odměny zaměstnance – postup v případě DPP ≤ 10 000 Kč, DPČ ˂ 4 000 Kč
| Měsíční odměna (HrM) | Zaměstnanec | Zaměstnavatel | |
| SP | —– | —– | |
| ZP | —– | —– | |
| Podepsané „prohlášení poplatníka“ | ANO | NE | |
| Uplatnění měsíčních slev a daňového zvýhodnění | Stanovujeme DZVČ (zálohu na daň z příjmů) | Stanovujeme „srážkovou“ daň (konečné daň, ne záloha) | |
| DZVČ 1: před uplatněním daň. slev a daň. zvýhodnění | 15 % z HrM zaokr. na stovky Kč nahoru | —– | |
| Uplatnění měsíčních slev a daňového zvýhodnění | ANO | NE | |
| Výsledná DZVČ 2 | DZVČ 1 – daň. slevy a daň. zvýhodnění | —– | |
| „Srážková“ daň – konečná (SD) | —– | 15 % z HrM; výsledná daň se zaokrouhluje na celé Kč dolů | |
| Čistá odměna (ČM) | HrM – DZVČ 2 | HrM – SD | |
| „Superhrubá“ mzda = přímé náklady zaměstnavatele na zaměstnance | HrM | ||
V případě, že měsíční hrubá odměna zaměstnance nepřekročí limity uvedené v tabulce 2 pro DPP a DPČ, pak takové odměny nepodléhají pojistnému na sociální zabezpečení (SP) ani veřejnému zdravotnímu pojištění (ZP). SP ani ZP neodvádí ani zaměstnanec, ani zaměstnavatel. Proto také přímé osobní náklady zaměstnavatele na zaměstnance odpovídají jeho hrubé odměně. V následujícím článku k této problematice Výdaje související se zaměstnanci – 3. díl k výše uvedené tabulce uvedeme konkrétní varianty situací zaměstnance a jejich správné daňové řešení.
V průběhu zaměstnávání má zaměstnavatel (podnikatel) povinnost:
- Po skončení každého kalendářního měsíce podat přehledy na příslušnou správu sociálního zabezpečení a zdravotní pojišťovny svých zaměstnanců s vyčíslením příslušného pojistného SP nebo ZP za daný kalendářní měsíc a zaplatit částky těchto pojistných do 20. dne následujícího kalendářního měsíce. Nově také poprvé za červenec 2024 podat výkaz příjmů zúčtovaných zaměstnavatelem zaměstnancům činných na základě dohody o provedení práce.
- Oznamovat na správu sociálního zabezpečení a dotčené zdravotní pojišťovny změny týkající se zaměstnanců – např. změna bydliště, odchod a návrat z rodičovské dovolené apod.
- Odvádět měsíčně DZVČ (za všechny zaměstnance) a SD (za všechny zaměstnance): DZVČ do 20. dne následujícího kalendářního měsíce (DZVČ z mezd za 7/2024 tedy do 20. srpna 2024); SD do konce měsíce následujícího po výplatě odměny podléhající SD (SD z odměn za 7/2024 tedy do 30. září 2024, neboť teprve v průběhu srpna dojde k výplatě odměny).
- Vést mzdové listy za své zaměstnance podle § 38j ZDP.
- Po skončení kalendářního roku podat Vyúčtování daně ze závislé činnosti (zaměstnanci s DZVČ) – podrobněji v článku Vyúčtování daně z příjmů ze závislé činnosti a Vyúčtování „srážkové“ daně (zaměstnanci s SD) – podrobněji v článku Vyúčtování „srážkové“ daně z příjmů fyzických osob.
- Po skončení kalendářního roku zaměstnancům, kteří splňují podmínky a zažádají si včas (do 15. února následujícího roku), provést roční zúčtování daně. To spočívá ve stanovení zaměstnanci jeho roční daňové povinnosti z titulu daně z příjmů a započítání sražené DZVČ během roku na tuto daňovou povinnost. Vzniklý přeplatek na dani z příjmů zaměstnanci vyplatí při zúčtování mzdy a je mu (zaměstnavateli, podnikateli) následně proplacen od státu.
- Po skončení kalendářního roku vyhotovit každému zaměstnanci, jehož odměny (mzdy) podléhají odvodům SP, tzv. evidenční list důchodového pojištění (ELDP). Ten se ve formátu .xml odesílá na příslušnou správu sociálního zabezpečení, jeden opis se předává zaměstnanci a jeden zaměstnancem podepsaný opis se zakládá u zaměstnavatele. ELDP slouží následně k doložení nároku zaměstnance na dávky z důchodového pojištění.
Jestliže končí zaměstnání konkrétního zaměstnance, musí se provést odhlášky zaměstnance u příslušné správy sociálního zabezpečení a u jeho zdravotní pojišťovny, pokud zde byl nahlášen jako zaměstnanec podnikatele.
Při odchodu posledního zaměstnance, jehož odměny podléhaly odvodům SP a ZP nebo se jedná o posledního zaměstnance pracujícího na základě DPP (v případě správy sociálního zabezpečení), provádí zaměstnavatel (podnikatel – FO) odhlášku z registru zaměstnavatelů u příslušné správy sociálního zabezpečení a dotčených zdravotních pojišťoven. Při odchodu posledního zaměstnance také podnikatel – FO (zaměstnavatel) ruší svoji registraci u finančního úřadu k DZVČ a SD a ruší registraci jako plátce pojistného na zákonné pojištění odpovědnosti („úrazové“ pojištění zaměstnanců) u Kooperativa pojišťovny, a.s.
Ve výše uvedeném textu byla vysvětlena základní schémata zdanění včetně SP a ZP mezd či odměn zaměstnanců v podnikatelské sféře a základní povinnosti podnikatele v oblasti zaměstnávání. Nejedná se o komplexní přehled mzdové a personální problematiky, spíše o vhled do ní.
Výdaje související se zaměstnanci v DE – 1. díl
Výdaje související se zaměstnanci v DE – 3. díl
Výdaje související se zaměstnanci v DE – 4. díl
Zanechte komentář
Pro přidání komentáře se přihlaste.