Služba poskytnutá elektronicky (elektronická služba) je dosti široký pojem – jak správně určit, co mezi tyto služby ještě patří, a co již ne? A jaký to bude mít vliv na určení místa plnění podle zákonných norem týkajících se daně z přidané hodnoty?
Obecně je místem plnění při poskytnutí služby osobě povinné k dani místo, kde má tato osoba sídlo. Místem plnění při poskytnutí služby osobě nepovinné k dani je místo, kde má osoba poskytující službu sídlo. Toto pravidlo o místě plnění je často nazýváno jako tzv. „základní pravidlo“.
| místo plnění u služeb | místo, resp. stát, kde služba podléhá zdanění (DPH) |
| osoba povinná k dani | osoba samostatně uskutečňující ekonomické činnosti (podnikatel) |
| osoba nepoviná k dani | „nepodnikatel“, „koncový zákazník/spotřebitel“ |
Z tohoto základního pravidla existuje řada výjimek, kdy se místo plnění při poskytnutí služeb určuje podle speciálních pravidel. Mezi tyto výjimky patří zejména určení místa plnění při poskytnutí:
- služby vztahující se k nemovité věci,
- přepravy osob,
- služby v oblasti kultury, umění, sportu, vědy, vzdělávání a zábavy,
- stravovací služby,
- nájmu dopravního prostředku,
- služby zprostředkovatelem osobě nepovinné k dani,
- služby přepravy zboží osobě nepovinné k dani,
- služby přímo související s přepravou zboží a služby oceňování movité hmotné věci a práce na movité hmotné věci osobě nepovinné k dani,
- služby osobě nepovinné k dani do třetí země,
- telekomunikační služby, služby rozhlasového a televizního vysílání a elektronicky poskytované služby osobě nepovinné k dani.
Speciální pravidlo pro určení místa plnění u elektronicky poskytované služby osobě nepovinné k dani („nepodnikateli/konečnému spotřebiteli“)
Místem plnění při poskytnutí elektronicky poskytované služby osobě nepovinné k dani je místo příjemce služby.
Český zákon o DPH přímo stanoví, že toto místo plnění se určí podle přímo použitelného předpisu EU, kterým se stanoví prováděcí opatření ke směrnici o společném systému daně z přidané hodnoty. Tímto předpisem je myšleno prováděcí nařízení Rady (EU) č. 282/2011 ze dne 15. 3. 2011, kterým se stanoví prováděcí opatření ke směrnici 2006/112/ES o společném systému daně z přidané hodnoty. Bez znalosti příslušných evropských pravidel bychom místo plnění, ale i např. to, jestli daná služba je elektronicky poskytnuta nebo není – mnohdy správně určit nedokázali.
| Zákonné normy týkající se DPH: |
| 1) zákon č. 235/2004 Sb. o dani z přidané hodnoty (český zákon o DPH) |
| 2) směrnice Rady 2006/112/ES o společném systému DPH |
| 3) prováděcí nařízení Rady (EU) č. 282/2011 (ze dne 15.3.2011 – aktualizovaná verze) |
Výjimka ze speciálního pravidla:
Pokud by však celková hodnota příslušných plnění bez daně nepřekročila v příslušném ani bezprostředně předcházejícím kalendářním roce částku 10 000 EUR nebo její ekvivalent v jiné měně (a za splnění dalších podmínek zákona) – mohl by se poskytovatel služeb rozhodnout, zda bude určovat místo plnění podle základního pravidla (sídlo poskytovatele služby), nebo podle zvláštního pravidla (místo příjemce služby).
Stejným způsobem by pak musel poskytovatel postupovat i při případném prodeji zboží na dálku. Zároveň by se do limitu 10 000 EUR počítala plnění jak v podobě zboží prodaného na dálku, tak služeb elektronicky poskytnutých (ale i telekomunikačních služeb a služeb rozhlasového a televizního vysílání).
Elektronicky poskytovaná služba
Pro správné určení místa plnění u elektronicky poskytovaných služeb musíme kromě rozdílu mezi základním a speciálním pravidlem taky vědět, co vše je ještě elektronicky poskytnutá služba a co již ne. S poměrně stručným výčtem, co je elektronická služba, uvedeném v českém zákoně o DPH si nevystačíme, zákon přímo odkazuje na evropskou legislativu – kde se o elektronických službách dozvíme mnohem více. Jak tedy definují elektronické služby český zákon o DPH a evropská legislativa?
1) Elektronicky poskytovaná služba – český zákon o DPH
Elektronicky poskytovanou službu definuje český zákon o DPH jako službu poskytovanou prostřednictvím veřejné datové sítě nebo elektronické sítě (s výjimkou pouze samotné komunikace prostřednictvím elektronické adresy), a to zejména:
- hostitelství internetových stránek,
- poskytnutí programového vybavení a jeho aktualizace,
- poskytnutí obrázků, textů nebo informací anebo zpřístupňování databází,
- poskytnutí hudby, filmů nebo her, poskytnutí politických, kulturních, uměleckých, sportovních, vědeckých nebo zábavních pořadů nebo událostí, s výjimkou programů, které jsou službou rozhlasového a televizního vysílání, nebo
- poskytnutí služby výuky na dálku.
2) Elektronicky poskytovaná služba – směrnice Rady 2006/112/ES o společném systému daně z přidané hodnoty
Směrnice uvádí informativní seznam elektronicky poskytovaných služeb v příloze II (a právě z této přílohy vychází takřka doslova český zákon o DPH).
PŘÍLOHA II
INFORMATIVNÍ SEZNAM ELEKTRONICKY POSKYTOVANÝCH SLUŽEB
- hostitelství internetových stránek (web-sitehosting a web-pagehosting), dálková údržba programů a zařízení,
- dodání programového vybavení a jeho aktualizace,
- dodání obrázků, textů a informací a zpřístupňování databází,
- dodání hudby, filmů a her, včetně hazardních her a loterií, a dodání politických, kulturních, uměleckých, sportovních, vědeckých a zábavných pořadů a událostí,
- poskytnutí služby výuky na dálku.
3) Elektronicky poskytovaná služba – prováděcí nařízení Rady (EU) č. 282/2011, kterým se stanoví prováděcí opatření ke směrnici 2006/112/ES o společném systému daně z přidané hodnoty
Teprve třetí norma týkající se DPH (prováděcí nařízení Rady) uvádí podrobnější výčet toho, co ještě můžeme považovat za elektronickou službu a co již ne.
Elektronicky poskytované služby (podle tohoto nařízení) zahrnují služby, které jsou poskytovány přes internet nebo elektronickou síť a z jejichž povahy vyplývá, že jejich poskytování je v podstatě automatizované a vyžaduje minimální lidský zásah, a nejsou uskutečnitelné bez informačních technologií.
Nařízení dále uvádí seznam služeb, které můžeme mezi služby poskytované elektronicky zahrnout (ale i seznam služeb, které mezi ně zahrnout nemůžeme).
Elektronicky poskytované služby ZAHRNUJÍ zejména tyto případy:
b) služby poskytování nebo podpory obchodní nebo osobní prezentace na elektronické síti, jako je například internetová stránka,
c) služby automaticky generované z počítače přes internet nebo elektronickou síť v reakci na zadání konkrétních dat příjemcem,
d) úplatný převod práva dát do prodeje zboží nebo službu na internetové stránce fungující jako trh online, kde potenciální kupující podávají nabídky automatizovaným postupem a kde jsou strany informovány o uskutečnění prodeje elektronickou poštou automaticky generovanou počítačem,
e) internetové balíčky služeb, v nichž tvoří telekomunikační složka doplňkovou a podřízenou část (tj. balíčky, které jdou nad rámec pouhého přístupu k internetu a které zahrnují jiné složky, jako například obsahové stránky umožňující přístup k aktualitám, zprávám o počasí, turistickým informacím, prostor pro hry, web-site hosting, přístup k diskusím online atd.),
f) služby uvedené v příloze I.
Příloha I
1) Bod 1 přílohy II směrnice 2006/112/ES:
1b) automatizovaná online dálková údržba programů,
1c) správa vzdálených systémů,
1d) online uchovávání dat, kdy jsou konkrétní data ukládána a vyhledávána elektronicky,
1e) online poskytování prostoru na disku na žádost.
2) Bod 2 přílohy II směrnice 2006/112/ES:
2b) programové vybavení blokující bannerové reklamy, též známé pod označením „bannerblockers“,
2c) ovladače ke stažení, jako je programové vybavení, které umožňuje počítačům pracovat s periferním zařízením, například tiskárnami,
2d) online automatizovaná instalace filtrů na internetových stránkách,
2e) online automatizovaná instalace bezpečnostních bran (firewalls).
3) Bod 3 přílohy II směrnice 2006/112/ES:
3b) přístup k fotografiím nebo obrázkům či spořičům obrazovky a jejich stahování,
3c) digitalizovaný obsah knih a jiných elektronických publikací,
3d) odebírání online novin a časopisů,
3e) statistické údaje ohledně přihlašování a odhlašování a návštěvnosti internetových stránek,
3f) online aktuality, dopravní informace a zprávy o počasí,
3g) online informace generované automaticky programovým vybavením z konkrétních údajů zadávaných příjemcem, jako jsou právní či finanční údaje, zejména takové údaje, jakými jsou průběžně aktualizované údaje týkající se akciových trhů,
3h) poskytování prostoru pro reklamu včetně bannerových reklam na internetových stránkách,
3i) používání vyhledávačů a internetových adresářů.
4) Bod 4 přílohy II směrnice 2006/112/ES:
4b) přístup ke znělkám, úryvkům, vyzváněcím melodiím a jiným zvukům nebo jejich stahování,
4c) přístup k filmům nebo jejich stahování,
4d) stahování her do počítačů nebo mobilních telefonů,
4e) přístup k automatizovaným online hrám, které jsou závislé na internetu nebo jiných podobných elektronických sítích, kdy jsou hráči od sebe vzdáleni.
5) Bod 5 přílohy II směrnice 2006/112/ES:
5b) pracovní sešity vyplněné žáky online a ohodnocené automaticky bez lidského zásahu.
Elektronicky poskytované služby NEZAHRNUJÍ zejména tyto případy:
b) telekomunikační služby,
c) zboží, je-li objednávka a její zpracování provedeno elektronicky,
d) disky CD-ROM, diskety a podobné hmotné nosiče,
e) tiskoviny, jako jsou knihy, informační zpravodaje, noviny nebo časopisy,
f) CD a audiokazety,
g) videokazety a DVD (nad rámec textu nařízení bychom zde mohli zařadit i blue-ray …),
h) hry na discích CD-ROM (…),
i) služby odborníků, jako jsou právníci a finanční poradci, kteří radí svým klientům elektronickou poštou,
j) vzdělávací služby, je-li obsah kurzů dodáván učitelem přes internet nebo elektronickou síť, tj. přes dálkové spojení,
k) offline služby spočívající ve fyzické opravě počítačového vybavení,
l) offline služby uchovávání dat,
m) reklamní služby, zejména v novinách, na plakátech nebo v televizi,
n) služby telefonní podpory,
o) vzdělávací služby zahrnující výhradně korespondenční kurzy, jako jsou poštovní kurzy,
p) klasické aukční služby závisející na přímém lidském zásahu bez ohledu na to, jakým způsobem jsou podávány nabídky,
t) vstupenky na kulturní, umělecké, sportovní, vědecké, vzdělávací, zábavní nebo podobné akce rezervované online,
u) ubytování, pronájem vozidel, restaurační služby, přeprava cestujících nebo podobné služby rezervované online.
Písmena q, r, s byla zrušena.
r) přístup na internet a world wide web,
s) telefonní služby poskytované přes internet.
Příklad
Pokud bychom poskytovali např. služby „webinář/on-line školení s lektorem“ pro osoby nepovinné k dani z jiných členských států a rozhodovali bychom se o tom, zda je tato služba službou poskytovanou elektronicky nebo ne, museli bychom nastudovat všechny 3 normy:
1) český zákon o DPH nám říká, že:
elektronicky poskytovanou službou je služba poskytovaná prostřednictvím veřejné datové sítě nebo elektronické sítě, a uvádí 5 skupin příkladů elektronicky poskytovaných služeb (viz. výše), z nichž pátá skupina zahrnuje „poskytnutí služby výuky na dálku“.
Na základě letmého studia českého zákona o DPH by se mohlo zdát, že námi poskytované služby (webinář) jsou službami poskytovanými elektronicky – nicméně pravda bude jiná.
2) směrnice EU o společném systému DPH
Směrnice obsahuje v příloze II takřka totožný text, jako český zákon o DPH – při posuzování našeho případu, bychom tedy došli k totožnému (nesprávnému) závěru.
3) prováděcí nařízení ke směrnici o DPH
Zde již najdeme větší množství informací o elektronicky poskytovaných službách. A kromě konkrétních příkladů toho, co elektronická služba je a co není – tady najdeme i obecnou definici elektronicky poskytované služby – tj. elektronicky poskytovaná služba je služba, která je poskytována přes internet (…), z jejíž povahy vyplývá, že její poskytování je v podstatě automatizované a vyžaduje minimální lidský zásah, a není uskutečnitelná bez informačních technologií.
Již z této definice vyplývá, že námi poskytovaná služba „webinář“ je sice poskytována přes internet, ale rozhodně to není služba automatizovaná, která by vyžadovala jen minimální lidský zásah (naopak činnost lektora je zásadní a podstatnou součástí služby), a taky není pravda, že by tato služba (její podstata) nešla uskutečnit bez informačních technologií.
Situaci bychom tedy vyhodnotili přesně opačně než jen podle letmého studia českého zákona o DPH nebo směrnice – a takovouto službu bychom za službu poskytovanou elektronicky určitě nepovažovali.
Prováděcí nařízení dále uvádí i konkrétní příklady služeb a doslova uvádí, že mezi služby, které nemůžeme považovat za elektronicky poskytnuté, patří i služby vzdělávací, je-li obsah kurzů dodáván učitelem přes internet.
Co se týká místa plnění při poskytnutí takovéto služby „webinář/on-line školení“ poskytnutou osobou povinnou k dani osobě nepovinné k dani v jiném členském státě – pak bude podstatné, zda jsme určili správně, jestli se jedná o službu poskytovanou elektronicky.
V případě, že se o službu poskytovanou elektronicky jednat nebude – místo plnění určíme podle základního pravidla – místem plnění bude místo poskytovatele služby – tedy např. ČR (kde službu zdaníme). Pokud bychom však nesprávně určili, že se jedná o službu elektronickou – místem planění by bylo (podle zvláštního pravidla) místo příjemce – tedy např. některý členský stát EU (kde bychom tuto službu nesprávně zdanili a v ČR bychom daň v rozporu se zákonem neodvedli). Správné určení toho, zda je služba z hlediska DPH poskytnuta elektronicky nebo není – je tedy důležité.
Související článek:
Evropská legislativa k DPH a její využití v ČR
Zanechte komentář
Pro přidání komentáře se přihlaste.