Limitace v uplatnění daňových odpisů a odpočtu DPH se od 1. 1. 2024 týká osobních vozidel kategorie M1 dle nařízení EU. Připomeňme, že tato kategorie zahrnuje motorová vozidla, která mají nejméně čtyři kola a používají se pro dopravu osob a která mají nejvýše osm míst k přepravě osob (nepočítaje místo řidiče).

Zároveň se ale limitace netýká:

• sanitního ani pohřebního vozidla,
• vozidla pořízeného za účelem provozování silniční motorové dopravy na základě koncese a
• pouze pro účely daně z příjmů se netýká ani vozidla poplatníka, který ho poskytuje na finanční leasing (protože jak si později vysvětlíme, limitovány jsou samotné výdaje v rámci finančního leasingu u nájemce pro účely daně z příjmů; pro účely DPH se takové vozidlo považuje za dlouhodobý majetek, pro které platí „základní“ omezení nároku na DPH, a není nutné speciálně uvádět v zákoně kategorii finančního leasingu vybraného automobilu).

Zákon o DPH nově stanoví, že plátce DPH má nárok na odpočet DPH u osobního automobilu, který je dlouhodobým majetkem, jen maximálně do výše 420.000 Kč. Tedy plný odpočet DPH bude možný jen u aut se základem daně do 2 mil. Kč. Neuznaný odpočet DPH se pak stane součástí pořizovací ceny vozidla.

Účtování při nákupu vozidla by vypadalo takto:
 

Limitace se dotkne i případu, kdy při pořízení vybraný osobní automobil nebyl dlouhodobým majetkem (např. autosalon nejprve pořídí tento automobil jako zboží za účelem jeho dalšího prodeje); plátce DPH si tedy uplatnil plný nárok na odpočet DPH a následně tento majetek zařadí do svého dlouhodobého majetku. Původní nárok na DPH se musí snížit o částku, která převyšuje limit 420.000 Kč.

Pozor si musí také dát plátce DPH u technického zhodnocení. Pokud by nárok na odpočet při pořízení osobního automobilu a nárok na odpočet DPH v rámci technického zhodnocení tohoto automobilu převýšil v součtu 420.000 Kč, pak nebude možno také částku nad tuto hranici uplatnit v nároku na DPH.

Při prodeji takového vozidla, kde byl uplatněn limitovaný nárok na odpočet DPH, bohužel neplatí, že by DPH bylo z prodejní ceny také nějak limitováno – DPH se musí odvést z celé prodejní ceny, protože neuznání částečného nároku na odpočet se nikterak nepromítne do DPH na výstupu.

Odpisování osobních aut M1

V zákoně o daních z příjmů také došlo k novelizaci ustanovení z hlediska odpisování, které se týkají osobních vozidel kategorie M1. Nutno podotknout, že limitace se netýká vstupní ceny, ale částky odpisů. Zákon stanoví, že do výdajů se uplatní pouze poměrná část odpisů vypočítaná podle poměru částky omezení výdajů (tj. 2 mil. Kč) a úhrnu výdajů vynaložených na vozidlo (tedy vstupní ceny).

V případě, který jsme popsali výše, je vstupní cena rovna částce 3.210.000 Kč, poměr pro uplatnění výdajů tedy činí 0,6231. Odpis vypočteme standardně dle zákona ze vstupní ceny, a až pak krátíme pro účely daňových výdajů.

Při vstupní ceně 3.210.000 Kč tedy budou daňové odpisy vypadat následovně:
 

Jak tomu bylo u DPH, i v zákoně o daních z příjmů je ustanovení pro limitaci daňových výdajů ve formě odpisu při provedení následného technického zhodnocení u osobního automobilu. Opět se musíme zabývat hranicí 2 mil. Kč jako částky omezení výdajů.

Poměrnou část odpisů stanovíme takto:
 

(2.000.000 Kč − úhrn části uplatnitelných odpisů) / (zůstatková cena + technické zhodnocení)

Poměr si musíme stanovit i tehdy, pokud odepisujeme automobil do výše spoluvlastnického podílu, a to tak, že nejprve stanovíme částku omezení výdajů dle výše spoluvlastnického podílu a následně počítáme poměr pro limitaci odpisů.

V našem příkladu by například spoluvlastnický podíl 50 % vycházel na vstupní cenu 1.605.000 Kč, tedy pod známou hranicí 2 mil. Kč. Jenže nejprve musíme u takto spoluvlastněného vozidla stanovit částku omezení výdajů také ve výši 50 % z 2 mil. Kč, což by byl 1 mil. Kč. Výsledný poměr by činil 1.000.000 / 1.605.000 = 0,6231 (tedy poměr stejný jako u vlastnictví takového vozidla jednou osobou).

U vozidel pořízených na finanční leasing zákon stanoví jako daňově účinný výdaj pouze částku v poměrné výši podle poměru 2.000.000 Kč a úhrnu úplat za celou dobu finančního leasingu. Musíme tedy stanovit poměr u všech splátek a postupně uplatňovat jen jejich část, nikoli uplatňovat daňově celé splátky až do nakumulované výše 2.000.000 Kč a pak přestat uplatňovat daňové výdaje. Částka bude tedy vždy uplatněna za celou dobu finančního leasingu rovnoměrně až do maximální výše 2 mil. Kč.

V případě prodeje osobního vozidla, u kterého musíme uplatňovat limitaci výdajů ve formě poměrných odpisů, by se mohlo zdát, že příjem v roce prodeje ve stejném poměru rozdělíme na část daňovou a část osvobozenou. Tento prostor ale zákon nedává. Můžeme tak proti příjmům z prodeje uplatnit standardně zůstatkovou cenu; přitom ta se počítá tak, jako by bylo vozidlo odpisováno bez přerušení po minimální dobu odpisování dle způsobu zvoleného poplatníkem (popř. jako při rovnoměrném odpisování bez zvýšení v prvním roce, pokud by odpisy stanoveny nebyly, protože poplatník nezačal daňově odepisovat).

V případě prodeje automobilu z našeho příkladu ve 2. roce odpisování by zůstatková cena uplatnitelná jako daňový výdaj byla následující (připomeňme, že v roce prodeje můžeme uplatnit poloviční roční odpis, protože majetek byl k 1. dni zdaňovacího období ještě v evidenci).

Zůstatková cena při rovnoměrném odpisu: 3.210.000 – 353.100 – (714.225 / 2) = 2.499.787 Kč (celkem bylo do výdajů uplatněno 2.499.787 + 220.017 + (445.034 / 2) = 2.942.321 Kč; nedaňové výdaje za dobu vlastnictví vozidla tvoří částku 267.679 Kč, tedy rozdíl mezi daňovým odpisem dle zákona a odpisem uplatněným).

Zůstatková cena při zrychleném odpisu: 3.210.000 – 642.000 – (1.027.200 / 2) = 2.054.400 Kč (celkem bylo do výdajů uplatněno 2.054.400 + 400.031 + (640.049 / 2) = 2.774.456 Kč; nedaňové výdaje za dobu vlastnictví vozidla tvoří částku 435.544 Kč, tedy rozdíl mezi daňovým odpisem dle zákona a odpisem uplatněným).

Pokud bychom prodávali automobil po pátém roce, nebylo by již možné uplatnit žádnou daňovou zůstatkovou cenu, a to ani v případě, že by nebyla poměrná část odpisů v nějakém roce uplatněna, protože by došlo k přerušení odpisů. Pro zůstatkovou cenu u osobního automobilu s limitací výdajů platí jiná pravidla než u automobilu nezatíženého tímto postupem.

Možná by někoho při čtení tohoto článku napadlo, že limitace výdajů neplatí u operativního leasingu – nájemce si může uplatnit odpočet DPH i daňové výdaje v případě nájemních splátek. To je sice pravda, protože operativní leasing je ze své podstaty zcela něco jiného než přímé vlastnictví vozidla (nebo finanční leasing, kde se předpokládá jeho následný prodej nájemci), ale musíme si uvědomit, že v tomto případě platí výše uvedené limity pro vlastníka vozidla, tedy pronajímatele, který vozidlo poskytuje na operativní leasing. Ten bude mít osobní automobil ve svém majetku a budou se na něj vztahovat veškerá omezení na vstupu při pořízení takového vozidla.

Článek byl připravený ve spolupráci se společností Finservis s.r.o.