Dnes se hodně mluví o tzv. sdílené ekonomice, která stírá rozdíly mezi vlastníkem a uživatelem věci. Jde o přirozený důsledek souhry rozvoje komunikačních technologií využívajících internet a odklonu (zejména) mladších lidí od majetnického vztahu k věcem, který souvisí s jejich flexibilnějším životním stylem.

Prakticky řečeno, zatímco dříve se jezdilo rekreovat hlavně na vlastní chaty – tedy na jedno stálé místo, dneska převažuje využívání cizích rekreačních objektů, a to nejen hotelů, ale i chat nebo bytů, což umožňuje volnější zážitkové cestování. Podstatou těchto procesů je myšlenka, že mít přístup k věci je lepší, než ji vlastnit, je to svobodnější, levnější a ekologičtější.

Když se na chvíli zamyslíme, uvědomíme si, že spoustu (dražších) věcí využíváme jen občas, ať už jde o zmíněnou chatu, nebo o druhý (někdy i první) automobil, karavan, přívěs za auto, sekačku na trávu, svářečku, lis na ovoce atp. V normálně fungujících rodinách sdílení věcí funguje zcela přirozeně, obdobně také mezi dobrými sousedy a známými.

Logicky dalším vývojovým stádiem je sdílení vlastních věci s jinými (cizími) lidmi umožněné díky internetu, kde ale s ohledem na bezpečí obou stran figuruje nějaký důvěryhodný zprostředkovatel – jako je např. mediálně nejznámější Uber (spolujízda auty) nebo Airbnb (sdílení domů a bytů).

Coby určitý kompromis mezi „zastaralým“ výhradním vlastnictvím dražších věcí a jejich moderním sdílením více nevlastníky se jeví spoluvlastnictví, kdy je, stručně řečeno, vlastnické právo rozděleno mezi několik osob. Důvěrně to znají vlastníci bytových jednotek, jejichž výhradní majetnické právo začíná i končí dveřmi jejich bytu, jelikož společné chodby a další prostory předurčené k užívání všem obyvatelům domu jsou „pouze“ v jejich spoluvlastnictví.

Spoluvlastníci se v praxi často rekrutují i z příbuzných, kteří společně zdědí nemovitý, případně také movitý majetek. Rovněž nesezdané páry žijící „na hromádce“ pořizují zcela přirozeně do svého spoluvlastnictví společně užívané objekty bydlení, automobily a více či méně vědomě větší spotřební zboží atp.

Mnozí právníci ovšem jistě potvrdí, že spoluvlastnictví je „nástroj od ďábla“, s nímž bývá hodně potíží. A to hlavně, když se vyskytnou komplikace s jeho správou, je totiž náročné sladit všechny požadavky a představy každého ze spoluvlastníků o – právě podle něj – optimálním využití společné věci.

Proto bývá první radou řešení spoluvlastnických sporů doporučení vypořádání spoluvlastnictví či prodej věci, zkrátka snaha převést potenciálně problematický spoluvlastnický vztah na výhradní vlastnictví jediného „pána“ dané věci. Nicméně v dnešním zastavení se budeme zabývat dlouhodobě harmonickými vztahy spoluvlastníků.

Nejčastěji jsou v praxi předmětem spoluvlastnictví nemovité věci – pozemky a „jejich“ stavby. Což je nasnadě vzhledem k jejich vysokým a stále rostoucím pořizovacím cenám. Přičemž v Praze i dalších velkých městech představují takto vynaložené výdaje spíše dlouhodobou investici nežli řešení vlastního bydlení.

Obecně vzato může jít o investici: pasivní (prodám, až výrazně stoupne cena), aktivní (vydělávám na pronájmu) a spořicí (dlouhodobě ušetřím nájemné za využívání cizího objektu pro své bydlení, podnikání apod.). Čímž se dostáváme k tématu dnešního daňového příspěvku, který si uvedeme lehce srozumitelným pohádkovým příkladem.

Příklad – Domeček dvou prasátek

Dvě prasátka – Chrochtík a Kvik – se poučila ze známé pohádky a místo individuálního řešení bydlení z problémových materiálů – slámy a klacíků – vsadila na osvědčený zděný dům o dvou podlažích a dvou bytech – jeden v přízemí, druhý v prvním (a zároveň jediném) patře.

V zájmu udržení vzájemného smíru se spoluvlastníci domku dohodli, že v něm již nebydlící Chrochtík bude dostávat každý měsíc kompenzaci za užívání části domu odpovídající jeho ideálnímu spoluvlastnickému podílu ve výši 10 000 Kč. Coby uvědomělý daňový poplatník se ovšem Chrochtík zamyslel, jedná-li se o zdanitelný příjem, a pokud ano, tak jakého druhu?

Zdálo by se, že tyto kompenzace za nerovnoměrné užívání věci mezi jejími podílovými spoluvlastníky – v případě fyzických osob – spadají „samozřejmě“ mezi příjmy dotyčného spoluvlastníka z nájmu věci. A tedy do příjmů z nájmu ve smyslu § 9 zákona o daních z příjmů (dále jen „ZDP“).

Vždyť přece z věcného hlediska jde o alternativu k pronájmu nevyužívané části věci jinému ze spoluvlastníků. Na čemž by nic neměl změnit fakt – který si posléze osvětlíme – že právně si nelze pronajmout věc, kterou již (spolu)vlastníme.

Toto právní omezení totiž lze lehce obejít tím, že jeden spoluvlastník v roli pronajímatele sjedná nájemní vztah s nějakou třetí osobou (např. své s. r. o.) a tato uzavře návazně podnájemní vztah s druhým spoluvlastníkem v roli (pod)nájemce.

Vždyť přece podle § 8 odst. 3 daňového řádu je obecně v daních rozhodující skutečný (materiální) stav, i když jej zastírají právně formálně platné skutečnosti: „Správce daně vychází ze skutečného obsahu právního jednání nebo jiné skutečnosti rozhodné pro správu daní.“

Přitom skutečným obsahem předmětné kompenzace je úplata sjednaná mezi spoluvlastníky věci za dočasné přenechání užívacího práva odpovídajícího spoluvlastnickému podílu jednoho z nich druhému – což je věcně „nájemné“. Za účelem vyjasnění sporného výkladu loni proběhl speciální tzv. koordinační výbor, což je odborná diskuze daňových poradců se zástupci Finanční správy.

Přičemž postupy odsouhlasené na těchto jednáních jsou bezpečné, obvykle je totiž uznává Odvolací finanční ředitelství i správní soudy. Jednalo se o příspěvek č. 494/25.01.17 „Zdanění kompenzace nerovnoměrného užívání nemovitostí jeho podílovými spoluvlastníky“ autorů: Ing. Zdeňka Urbana, Mgr. Ing. Václava Pačesného a Mgr. Lenky Kuřinové.

Byl sice po projednání uzavřen s nesouhlasným názorem zástupců Finanční správy ČR, ale i to se cení, jelikož byly odstraněny – jak se ukázalo oprávněné – pochybnosti o správném postupu. Text je volně dostupný na webu Finanční správy.

Proč by kompenzace spoluvlastníka měla mít charakter nájemného?

Příjem spoluvlastníka kompenzující (vyvažující) nerovnoměrné užívání společně vlastněné věci (hlavně nemovité) jiným spoluvlastníkem – mimo rozsah jejich spoluvlastnických podílů – představuje úplatu za omezení užívacího práva dotyčného spoluvlastníka ve prospěch jiného.

Právní komplikací je, že v českém právu jsou spoluvlastnické podíly tzv. ideální, a nikoli reálné, což znamená, že jde o spoluvlastnění celé věci a nikoli individuální vlastnění její konkrétní části. Proto například u dvoupodlažního domu o dvou shodných bytech – v přízemí a prvním patře – dva spoluvlastníci s týmiž spoluvlastnickými podíly à 50 % nevlastní každý z nich jeden z bytů, nýbrž, obrazně řečeno, polovinu z každé cihly.

Což ovšem nebrání jejich dohodě o reálném užívání jejich domu, na jejímž základě obsadí jeden ze spoluvlastníků „svůj“ byt v přízemí a druhý byt v patře.

V reálném světě mimo pokroucené paragrafy je ve výsledku pro spoluvlastníka jedno a totéž, jestli se dočasně vzdá užívacího práva k dohodnuté části svého majetku odpovídajícího jeho spoluvlastnickému podílu ve prospěch cizího nájemce anebo jiného ze spoluvlastníků.

A jestliže v prvém případě bude „kompenzace“ od uživatele jednoznačně posouzena jako příjem z nájmu, tak proč by tomu mělo být ve druhém případě jinak?

Nicméně již to, že od tří zmíněných daňových expertů vzešel komentovaný příspěvek předložený na jednání koordinačního výboru, dává tušit, že existuje vážná nejistota ohledně daňového posouzení kompenzace nerovnoměrného užívání společně vlastněné věci plynoucí od jednoho spoluvlastníka věcně v roli „nájemce“ jinému spoluvlastníkovi figurujícímu coby „pronajímatel“ svého spoluvlastnického podílu na dané věci.

Jeho předkladatelé usilovali o potvrzení jejich oprávněné domněnky, že i taková kompenzace za omezení užívacího práva spoluvlastníka pro účely daně z příjmů fyzických osob spadá mezi příjmy z nájmu dle § 9 ZDP. Čímž bojovali za své reálné i potenciální klienty, protože takovéto daňové zařazení kompenzace má tři výhody:

• U příjmů z nájmu podle § 9 ZDP je možno jednoduše uplatnit neprokazované tzv. paušální výdaje 30 % z příjmů, a to až do limitu 300 000 Kč za zdaňovací období (kalendářní rok).
• Jestliže pronajímatel uplatní skutečné – prokázané – výdaje spojené s nájmem, může jít obecně o výdaje na dosažení, zajištění i udržení daného příjmu (tj. včetně odpisů a oprav dané věci).
• Případná ztráta z nájmu je daňově uznatelná, ať už v daném roce nebo v dalších pěti letech.

S ohledem na častá pochybení dodejme, že má-li poplatník dva nebo více zdroje příjmů z nájmu dle § 9 ZDP – např. z nájmu bytu ve městě a z nájmu chaty – nemůže kombinovat současně oba způsoby uplatnění výdajů – paušální versus prokázané (záznamy o výdajích nebo účetnictvím). U příjmů z nájmu dle § 9 ZDP totiž platí pravidlo – buď u všech svých příjmů poplatník v daném roce uplatní skutečné výdaje, nebo u všech paušální výdaje.

Nelze proto u nájmu bytu nárokovat prokázané výdaje (odpisy, opravy apod.) a u nájmu chaty využít paušální (neprokazované) výdaje 30 % z příjmů. Ovšem pokud by poplatník třeba pronajímaný byt vložil do obchodního majetku v rámci své samostatné (podnikatelské) činnosti dle § 7 ZDP, mohl by u příjmů z nájmu bytu (resp. u všech příjmů z podnikání) uplatnit skutečné výdaje a u nájmu chaty podle § 9 ZDP paušální výdaje.

Čtenářům, kteří jsou daňovými kverulanty, je asi vhodné ušetřit čas marně věnovaný listování daňovým zákonem ve snaze najít legální důvody pro nezdanění předmětné kompenzace spoluvlastníka. Ať už proto, že by příjem nebyl předmětem daně nebo díky osvobození od daně – pro tento názor totiž nenajdeme zákonnou oporu.

Vlastník versus spoluvlastník

Daňové řešení vychází ze soukromého práva, tak se na něj pojďme ve stručnosti podívat. „Nový“ občanský zákoník (dále jen „NOZ“) – na rozdíl od toho „starého“, pojmem „vlastnictví“ důsledně označuje předmět vlastnického práva coby souhrn majetkových kusů, k nimž má určitá osoba vlastnické právo.

§ 1011 NOZ označuje za „vlastnictví“ vše, co někomu patří, všechny jeho věci hmotné i nehmotné. K čemuž dále dodává, že vlastník má právo se svým vlastnictvím v mezích právního řádu libovolně nakládat a jiné osoby z toho vyloučit. Tomu asi všichni rozumíme.

Když si třeba pan Novák koupí kolo a plyšového medvídka, stává se jejich „pánem“. Nikdo mu nemůže bránit, aby bicykl využíval (v souladu s pravidly silničního provozu) a hračku daroval synovci.

Nepotřebuje od nikoho svolení k volnému užívání těchto předmětů svého vlastnictví, ani k jejich úpravě nebo zničení (v rámci ekologických norem). Naproti tomu nikdo jiný nemůže bez souhlasu pana Nováka – vlastníka – s těmito jeho věcmi nakládat.

Co když ale zmíněné kolo a medvídka přijdou koupit do obchodu společně dva kamarádi, pánové Novák a Sovák?

Prodejci, resp. prodavači to bude zajisté úplně jedno a požadované věci jim určitě milerád prodá, čímž prodejci zanikne vlastnické právo ke kolu a medvídkovi. Jejich vlastníkem se pak ale stane Novák nebo Sovák, anebo oba dva?

Bez dalšího upřesnění nelze vyloučit žádnou z těchto možností, případně ani další, např. když byly využity peníze od nějaké třetí osoby apod. Tuto stěžejní otázku by měla v daném případě rozhodnout kupní smlouva, kde by měl být „kupující“ jednoznačně určen.

Není podstatné, že při koupi movitých věcí se zpravidla nesepisují písemné smlouvy a nezáleží až tak ani na tom, kdo kupní cenu zaplatil, určující je dohoda kupujících. Pokud chtějí být vlastníkem například oba pánové, nezbývá právu než to respektovat.

Vlastnické právo ke kolu a medvídkovi pak bude náležet oběma společně, čímž se stávají jejich spoluvlastníky, jak praví § 1115 NOZ.

• „Osoby, jimž náleží vlastnické právo k věci společně, jsou spoluvlastníky.“

Může pak ale Novák opět „nezávisle“ a „úplně“ darovat medvídka svému synovci? Asi tušíme, že by to nebylo správné, je třeba dopřát sluchu i druhému spoluvlastníkovi – panu Sovákovi – třeba by jej raději daroval své dceři. Teoreticky sice lze medvídka darovat oběma dětem, které by se pak staly jeho novými spoluvlastníky, ovšem v praxi je obvykle zájmem darovat věc jen jediné osobě. Na tyto případy obecně pamatuje § 1116 NOZ:

• „Vzhledem k věci jako celku, se spoluvlastníci považují za jedinou osobu a nakládají s věcí jako jediná osoba.“

Fikce jediného vlastníka při nakládání se společně vlastněnou věcí se ale prakticky uplatní pouze, když mezi spoluvlastníky panuje shoda. Pak navenek vystupují jako jediný vlastník, a mohou tak společně darovat medvídka, komu oba chtějí.

Když se ale neshodnou, nemůže jeden ze spoluvlastníků přehlasovat toho druhého a tím jej fakticky proti vůli zbavit majetku a vyvlastnit – ani má-li většinový podíl. Na rozdíl od správy společné věci, kde platí princip majority.

Proto při nakládání s věcí (např. darování, prodej) většinový spoluvlastník (ani skupina spoluvlastníků) nemůže přehlasovat ostatní, platí zde totiž princip jednomyslnosti všech spoluvlastníků.

Aby bylo možno v praxi řešit zablokované spory mezi spoluvlastníky ohledně nakládání se společně vlastněnou věcí, byl zaveden právní institut – spoluvlastnický podíl. V souladu s § 1122 NOZ podíl vyjadřuje míru účasti každého spoluvlastníka na vytváření společné vůle a na právech a povinnostech vyplývajících ze spoluvlastnictví věci.

Velikost spoluvlastnických podílů se vyjadřuje zlomkem či procentem a měla by vyplývat z právní skutečnosti zakládající spoluvlastnictví, například při koupi věci z kupní smlouvy.

Jsou-li pochybnosti o velikosti jednotlivých podílů spoluvlastníků, pak se uplatní vyvratitelná domněnka, že jsou stejné. Tedy při dvou spoluvlastnících má každý podíl 50 %, při třech náleží každému třetinový podíl atd.

Stručný právní náhled do problematiky spoluvlastnického práva završíme citací pro naše další potřeby stěžejního ustanovení § 1121 NOZ: „Každý ze spoluvlastníků je úplným vlastníkem svého podílu.“

Přičemž spoluvlastník může se svým podílem nakládat podle své vůle; nikoli však na újmu právům těch ostatních. Takže celé vlastnické právo k medvídkovi spoluvlastněnému Novákem a Sovákem sice ani jeden z nich proti vůli toho druhého nemůže převést na jinou osobu, ovšem může tak volně učinit se svým podílem na věci.

Díky tomu se darem celého podílu pana Sováka může stát obdarovaná dcera spoluvlastníkem medvídka místo něj a podobně.

V této souvislosti dodejme, že když spoluvlastníkům plynou příjmy z užívání společné věci – obvykle z nájmu – tak se dle § 1120 NOZ tyto „plody a užitky“ dělí podle poměru spoluvlastnických podílů.

A tento soukromoprávní princip dělení společných příjmů i výdajů spoluvlastníků přejímá i daňové právo v § 12 odst. 2 ZDP s tím, že pokud si dohodnou jiné dělení (čemuž NOZ nebrání), pak nemohou uplatnit paušální výdaje.

Příklad – Pronájem stavby spoluvlastníky

Sourozenci – Petr a Petra – zdědili po otci zemědělský pozemek a stali se jeho spoluvlastníky s podílem 60 % a 40 %. Protože jej nechtějí sami využívat, ale zatím ani prodat, našli místního zemědělského podnikatele, kterému pozemek pronajali za celkové roční nájemné 100 000 Kč. Předtím však ještě museli uhradit 20 000 Kč za jeho „opravu“ a údržbu spočívající v posekání přerostlé trávy, jejím odvozu, srovnání terénu a přeorání.

Nás ale bude dále zajímat varianta, kdy např. Petra přenechá k volnému užívání Petrovi celý společný pozemek, např. pro jeho vlastní zemědělské podnikání, za což od něj obdrží dohodnutou peněžitou kompenzaci.

Kompenzace za užívání mezi spoluvlastníky je ostatním příjmem

Autoři citovaného příspěvku předloženého na koordinační výbor navrhli sjednocující závěr, aby byla peněžní i případná nepeněžní kompenzace nerovnoměrného užívání nemovitostí jeho podílovými spoluvlastníky daněna jako příjem z nájmu podle § 9 ZDP, neboť se z podstaty věci jedná o stejný (obdobný) druh příjmu.

S čímž ale jednající zástupci Finanční správy ČR nesouhlasili, protože podle jejich názoru se jedná o zbytkový „ostatní příjem“ podle § 10 ZDP. Což je sice pro poplatníky bezpečné řešení, ale horší ze tří důvodů:

• Nelze uplatnit jednoduché a poměrně výhodné neprokazované paušální výdaje 30 % z příjmů.
• Navíc prokázané výdaje jsou daňově účinné pouze, pokud byly vynaloženy na dosažení příjmu. Čímž jsou vyloučeny výdaje na zajištění a udržení ostatních příjmů, jako např. odpisy, oprava, údržba, pojistné.
• Případná ztráta není daňově uznatelná, k výdajům přesahujícím ostatní příjmy se totiž vůbec nepřihlíží.

Znalci daňového zákona možná namítnou, že výhodou je naopak možnost osvobození příležitostných ostatních příjmů do ročního úhrnu 30 000 Kč podle § 10 odst. 3 písm. a) ZDP. Bohužel to v případě kompenzací za dlouhodobé omezení užívacího práva nepřichází do úvahy, protože příjem nelze hodnotit jako „příležitostný“.

Nutno však uznat, že argumentace Finanční správy stojí na racionálních důvodech (zestručněno):

• Podle § 2202 NOZ je možné pronajmout věc nemovitou nebo jen její část. Předmět nájmu však musí být ve smlouvě individuálně určen, tedy specifikován tak, aby nebyl zaměnitelný s jinou věcí.
• Dle § 1115 NOZ náleží spoluvlastníkům vlastnické právo k věci společně. Nedochází tak k dělení věci, ale jde o tzv. dělení ideální a žádnému ze spoluvlastníků nenáleží výhradní právo k žádné konkrétní části věci.
• Číselné vyjádření výše spoluvlastnického podílu neznamená, že by byl spoluvlastník výlučně vlastníkem určité hmotné části společné věci, třebaže by svou velikostí odpovídala výši jeho spoluvlastnického podílu.
• Jelikož nelze reálně (fyzikálně) vymezit ideální spoluvlastnický podíl, není možné jej ani pronajmout.
• Podle § 2201 NOZ nájemní smlouvou pronajímatel přenechává nájemci věc k dočasnému užívání, z čehož vyplývá, že předmětem nájmu musí být zásadně cizí věc, kterou nájemce nevlastní, tj. ani nespoluvlastní.
• Podíloví spoluvlastníci mohou uzavřít dohodu o nerovnoměrném užívání společné věci, kde si dohodnou také případné vzájemné peněžní nebo naturální kompenzace, ale tyto příjmy nebudou nájmem.
• Jelikož § 9 ZDP se týká jen příjmů z nájmu, nezbývá než příjmy z titulu kompenzace za nerovnoměrné užívání společné věci podílovými spoluvlastníky zdaňovat zbytkově podle § 10 ZDP jako „ostatní příjem“.
• Postup navržený daňovými poradci by bylo možno akceptovat pouze, když by kromě § 9 ZDP neexistovala žádná další možnost, kam daný příjem zařadit. ZDP však na takovouto situaci pamatuje, a to v rámci § 10.