Již od roku 2011 byla do zákona o daních z příjmů zapracována daňová uznatelnost motivačního příspěvku poskytnutého na základě smluvního vztahu žákovi nebo studentovi připravujícímu se pro poplatníka na výkon profese. Vyjasnit si, jaké jsou dopady do daňové oblasti a sociálního a zdravotního pojištění, je úkolem tohoto článku.

Motivační příspěvek a smluvní vztah

Zákon o daních z příjmů (dále jen „ZDP“) od roku 2011 umožňuje zahrnout do daňových výdajů poplatníka dle § 24 odst. 2 písm. zu) motivační příspěvek poskytnutý na základě smluvního vztahu žákovi nebo studentovi připravujícímu se pro poplatníka na výkon profese, a to do výše 5 000 Kč (po zvýšení od roku 2014, před tímto datem 2 000 Kč) měsíčně. V případě studenta vysoké školy do výše 10 000 Kč měsíčně (před rokem 2014 to bylo 5 000 Kč).
 
Motivačním příspěvkem se pro účely zákona o daních z příjmů rozumí:

• stipendium,
• příspěvek na stravování,
• příspěvek na ubytování,
• příspěvek na vzdělávání ve vzdělávacích zařízeních souvisejících s budoucím výkonem profese,
• jízdné v prostředcích hromadné dopravy do místa vzdělávání,
• příspěvek na pořízení osobních ochranných prostředků a pomůcek poskytovaných nad rámec zvláštních právních předpisů.

Motivační příspěvek na vzdělání budoucího zaměstnance je tedy pro zaměstnavatele daňově uznatelným nákladem až do výše 60 000 Kč (u středoškoláka) nebo 120 000 Kč (u vysokoškoláka) ročně. Příspěvek přesahující tento limit pak nelze považovat za daňový výdaj v souladu s § 25 odst. 1 písm. j) ZDP.
 
Ministerstvo školství, mládeže a tělovýchovy vydalo dne 6. 11. 2015 doporučení k zabezpečení jednotného postupu při uzavírání smluvního vztahu mezi zaměstnavatelem a žákem střední školy nebo studentem vyšší odborné školy, připravujícím se pro potřeby zaměstnavatele, aby tak napomohlo k jednodušší aplikaci legislativních možností v oblasti dobrovolného vztahu mezi zaměstnavatelem a žákem/studentem.
 
Součástí doporučení jsou i vzory dohod, a to jak s nezletilým žákem, tak se zletilým žákem.
 
Obecně však lze říct, že smlouva o přípravě na budoucí výkon profese by měla být uzavřena podle občanského zákoníku jako netypizovaná smlouva mezi zaměstnavatelem a žákem/studentem.
 
Po ukončení studia by měl být uzavřen pracovněprávní vztah. Zákon však neříká, na jak dlouho, ani o jaký druh pracovního poměru by se mělo jednat. A ani neřeší situaci, kdy nakonec tento pracovněprávní vztah uzavřen nebude. Lze se však obávat, že pokud by nebyl po ukončení studia se zaměstnavatelem uzavřen žádný pracovněprávní poměr, mohla by být daňová uznatelnost motivačního příspěvku ze strany finančního úřadu rozporována, pokud by správce daně měl podezření, že jednání poplatníka bylo účelové a došlo tak ke zneužití práva uzavřením formální smlouvy pouze za účelem snížení daňové povinnosti.
 
Ač zákon o daních z příjmů porušení podmínky nástupu do pracovního poměru po ukončení studia nikterak neupravuje, doporučili bychom, zejména u rodinných firem, opatrnost při poskytnutí motivačního příspěvku vlastnímu dítěti.
 
Z druhé strany v dnešní době, kdy začíná být nedostatek kvalifikovaných pracovníků, může být tento nástroj velmi účinný v tom, že si lze žáka/studenta smluvně zavázat k odpracování určitého počtu let ve firmě, případně vrácení poskytnutého příspěvku při nesplnění podmínek. Výše uvedené doporučení ministerstva však poukazuje na to, že dítě je slabší smluvní strana, a proto by se měla ve smlouvě zohlednit přiměřenost požadavků, zejména pak případná podstatná změna okolností, za nichž nelze spravedlivě na smlouvě trvat.
 
Motivační příspěvek může být poskytnut ve formě finančního příspěvku, ale i jako úhrada konkrétních nákladů žáka/studenta (příspěvek na školní stravování, ubytování ve školských ubytovacích zařízeních, jízdné v hromadné dopravě apod.). Doba poskytování by neměla překročit pravidelnou délku vzdělávání v daném oboru.

Zdanění daní z příjmů

Jak jsme již uvedli, na straně zaměstnavatele se do limitu jedná o daňově účinný náklad. Plnění nad limit (60 000 Kč, resp. 120 000 Kč u vysokoškoláků) je nákladem daňově neuznatelným. K prokázání daňové účinnosti příspěvku je třeba mít k dispozici smlouvu o přípravě na další budoucí výkon profese mezi zaměstnavatelem a žákem/studentem.
 
U žáka/studenta pak půjde o příjmy dle § 6 odst. 1 písm. d) ZDP, tj. příjmy plynoucí v souvislosti s budoucím výkonem práce. Zdaňování motivačního příspěvku je tedy na zaměstnavateli. Pokud však žák/student podepíše u zaměstnavatele prohlášení k dani a bude mu odečtena sleva na poplatníka a případně i sleva na vlastní studium, daň se tím ve většině případů vynuluje.

Pojistné na sociální zabezpečení a zdravotní pojištění

Pokud zaměstnavatel poskytuje motivační příspěvek budoucím zaměstnancům, žákům/studentům, se kterými nemá žádný jiný zaměstnanecký poměr, do vyměřovacího základu pro odvod pojistného na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti se tento příjem nezapočítává a pojistné se tedy z něj neodvádí. Důvodem je to, že zde chybí základní podmínka, a to existence pracovněprávního vztahu, který zakládá účast na pojištění.
 
Situace by byla jiná, kdyby zaměstnavatel zúčtovával motivační příspěvek svému zaměstnanci v souvislosti se zaměstnáním, které zakládá účast na nemocenském pojištění nebo účast na důchodovém pojištění. Například u studentky, která pracuje ve firmě v administrativě na zkrácený úvazek a dostane motivační příspěvek na studium ekonomického oboru vysoké školy. Zde by již bylo potřeba motivační příspěvek do vyměřovacího základu zahrnout a odvést z něj i pojistné.
 
Jak uvádí Česká správa sociálního zabezpečení, v případě souběhu současného zaměstnání a motivačního příspěvku je důležité též zkoumat, co má zaměstnavatel se zaměstnancem smluveno. Zda mu je motivační příspěvek poskytován v souvislosti s jeho pracovním poměrem či dohodou o provedení práce, nebo nikoli. V případě dohod o provedení práce, kdy není motivační příspěvek poskytován na základě těchto dohod, pak nebude motivační příspěvek zahrnut do vyměřovacího základu studenta.
 
Pojistné by se tedy neodvádělo například v situaci, kdy studentka vykonává pro firmu úklid na základě dohody o provedení práce a motivační příspěvek má na vystudování oboru informatika s tím, že ve smlouvě o motivačním příspěvku je definováno, že po ukončení studia nastoupí ve firmě na pozici programátorky.
 
Ohledně zdravotního pojištění převažují názory, že se zdravotní pojištění z motivačního příspěvku neplatí. Důvodem je skutečnost, že zdravotní pojištění je vázáno na výkon činnosti a tato podmínka v případě motivačního příspěvku není splněna.