Díky novele zákona č. 321/2016 Sb., kterou se mění některé zákony v souvislosti s prokazováním původu majetku (dále jen „Novela“), se významně zesílila možnost „spravedlivého“ dodanění nečestných poplatníků; správci daně se nemusejí spokojit s pohledem do našich peněženek, ale mohou sledovat celé naše majetky a osobní spotřebu, jestli odpovídá přiznaným příjmům.
 
A pokud se budou domnívat, že si žijeme tzv. nad poměry, mohou požádat o detailní prokázání zdrojů všech příjmů. Jestliže tak hodnověrně nebo včas neučiníme, čeká nás nejen dodatečné zdanění neadekvátně vyššího majetku a spotřeby, ale také až 100% sankční penále.

Efektivnější odhalování zatajených příjmů

V průběhu roku 2016 se podařilo Ministerstvu financí ČR spustit tři nové a značně efektivní nástroje sloužící především pro detailnější pohled na příjmy daňových subjektů. Neboť právě nepřiznávání všech zdanitelných příjmů se hlavní měrou podílí na daňových únicích.
 
Zatímco uskutečněný výdaj (nákup) jistě každý podnikatel přizná, jednak aby si snížil základ daně z příjmů a jednak aby mohl nárokovat odpočet DPH na vstupu (je-li plátcem této daně). Naproti tomu s přiznávání dosažených příjmů (prodejů) podnikatelé nepospíchají a v některých případech se snaží je „zneviditelnit“.
 
Návazně tyto tzv. černé fondy slouží nejen k vylepšení rodinného rozpočtu majitele firmy, ale často k vyplácení odměn na ruku za nejrůznější práce – ať už závislé, nebo obchodní povahy – díky čemuž opět unikají ze zdanění v dalším kole.
 
Nepřiznávat příjmy je přitom podstatně jednodušší, než vytvářet značně nejisté složité daňové struktury zneužívající mezinárodní daňové právo např. formou daňových rájů nebo účelových převodních cen.
 
Od ledna 2016 si všichni plátci DPH museli zvyknout na další měsíční/čtvrtletní „papír“ kontrolního hlášení, v němž detailně identifikují téměř všechna uskutečněná i přijatá zdanitelná plnění přesahující 10 000 Kč.
 
Od prosince 2016 pak začala naostro první vlna on-line elektronické evidence tržeb, jejímiž „pokusnými králíky“ byli provozovatelé stravovacích a ubytovacích služeb přijímající tržby v hotovosti. Avizovanou trojici uzavřelo rovněž od prosince 2016 méně mediálně známé prokazování původu majetku. A na něj se nyní blíže podíváme.
 
Účelem nové právní úpravy je efektivnější postup proti poplatníkům, jejichž majetek, spotřeba nebo jiné vydání (útraty) odhadem o více než 5 000 000 Kč převyšují jejich příjmy známé finančnímu úřadu.
 
Důvodem samozřejmě nemusí být vždy utajený nebo nelegální zdroj příjmů, ale třeba příjmy osvobozené od daně jako například z dědictví, rodinných darů, výher anebo výstavba domku svépomocí apod.
 
A právě k odstranění takových pochybností slouží nově zavedené prokazování původu majetku. Nemělo by tudíž být plošným „preventivním“ opatřením, ale efektivním nástrojem správců daně, kteří jej využijí až po důkladné úvaze a při důvodných pochybnostech, i když se budou zakládat na nepřímých důkazech a indiciích.

Účel prokazování původu majetku

Od prosince 2016 se po vzoru Německa a dalších států také do českého zákona o daních z příjmů (dále jen „ZDP“) dostala možnost dodanit zatajené příjmy poplatníka – fyzické i právnické osoby – na základě zjevného nesouladu jeho přiznaných příjmů a materiálně výrazně bohatšího životního stylu.
 
Finanční správě k tomu efektivně slouží dva nové informační zdroje, které si může od kohokoli vyžádat: detailní rozpis příjmů (nejen zdanitelných) a prohlášení o majetku.
 
Protože v právním státě je třeba hájit nejen právo státu na daně, ale také naopak i samotné poplatníky před svévolí a přehnanou byrokracií úředníků, jsou nastavena pravidla a mantinely, za které nemohou jít.
 
Správce daně proto může vyzvat poplatníka k prokázání vzniku a původu příjmů pouze v případě, že má důvodné pochybnosti týkající se daného poplatníka (nejde tedy o instrument, který by mohl správce daně uplatnit u poplatníků preventivně a plošně ani nestačí ničím nepodložené domněnky či udání závistivce) o tom, zda příjmy poplatníkem tvrzené (zpravidla v daňovém přiznání) nebo oznámené (např. příjmy osvobozené od daně fyzických osob přesahující 5 000 000 Kč, které podléhají povinnému oznámení) odpovídají nárůstu jeho jmění (dle § 495 občanského zákoníku jde o souhrn majetku a dluhů, takže může jít rovněž o pokles dluhů), spotřebě (nejen opulentní oslavy, ale třeba i cenově zvýhodněné nebo bezúplatné užívání cizího auta, domu, kanceláře apod.) nebo jinému vydání (např. velké prohry v hazardních hrách).

Zároveň pokud nejsou správci daně známy skutečnosti, které by tyto nárůsty ozřejmovaly (např. že si postavil dům svépomocí), a po předběžném posouzení (nemusí jít o precizní výpočet a hodnoty nepeněžitého majetku nemusí být oceněny znalci) dojde k závěru, že rozdíl mezi těmito příjmy a nárůstem jmění, spotřebou nebo jiným vydáním poplatníka přesahuje 5 000 000 Kč za  vymezené rozhodné období.
 
Poplatník pak musí vyjasnit skutečnosti požadované ve výzvě, ledaže hodnověrně prokáže, že nastaly v období, za které již nelze stanovit daň. Tato lhůta je obvykle tři roky od termínu pro podání daňového přiznání, ovšem za určitých podmínek může být až deset let, viz § 148 daňového řádu.
 
Obvyklou fintou bude tvrzení poplatníka, že něco vydělal nebo dostal „bokem“, ale v době, za kterou již nelze daň doměřit. Toto své tvrzení bude muset prokázat, jinak se uplatní zákonná domněnka, že obdržel tyto příjmy loni (díky čemuž alespoň bude nižší sankční úrok z prodlení).
 
V ideálním případě poplatník výzvě vyhoví a včas rozptýlí pochybnosti o „žití si nad poměry“ např. výčtem příjmů osvobozených od daně jednotlivě do 5 000 000 Kč. Zátah „berňáku“ na něj tímto skončí. Horší variantou bude, když vyžádané skutečnosti neprokáže nebo na výzvu nebude reagovat.
 
Finanční správa nesupluje práci orgánů činných v trestním řízení, ale naplňuje hlavní cíl správy daní – stanovení správné daně a její výběr. Na druhé straně pokud při své činnosti odhalí nějaké nekalosti, které by mohly být trestným činem, je ze zákona povinna učinit oznámení policii nebo státnímu zástupci.
 
Případná doměřená daň z „nadbytečného“ majetku či spotřeby sama o sobě nemá sankční charakter, to je úkolem navazujícího příslušenství daně, kterým bude v těchto případech hlavně penále 50 až 100 %.
 
Účelem nového nástroje je tedy efektivnější zdanění nepřiznaných příjmů, nikoli zdanění nepřiznaného bohatství. Majetek a spotřeba v tomto případě slouží správci daně pouze jako další pomocné kritérium, jehož prostřednictvím posuzuje, zda příjem nebo jiné skutečnosti deklarované poplatníkem odpovídají realitě nebo ne.

Příklad

Dostatečné kompetence k ověření zdanění a také původu příjmů dávala správcům daně právní úprava již před Novelou, jak potvrzuje např. rozhodnutí Nejvyššího správního soudu 8 Afs 69/2007 – 65:
 
Společník vložil na účet s. r. o. 17 000 000 Kč, přičemž jeho oficiální příjem byl minimální. Tento výrazný nepoměr příjmů a vkladu vzbudil ve správci daně oprávněně pochybnosti a zahájil tzv. vytýkací řízení.
 
Podle Ústavního soudu daňový subjekt nelze vyzvat k prokázání čehokoliv, ale pouze toho, co tvrdí on sám.
 
Správce daně podle Nejvyššího správního soudu nepožadoval prokázání čehokoliv (ani majetkové přiznání), ale pouze skutečností tvrzených (uvedených) poplatníkem, že peníze byly zdaněny nebo proč se tak nestalo.
 
Poplatník neunesl své důkazní břemeno, takže správce daně byl oprávněn a povinen doměřit daň z příjmů.

Právní úprava nového prokazování původu majetku

Novela vložila osm nových paragrafů na konec čtvrté části ZDP: „Zvláštní ustanovení pro vybírání daně z příjmů“ a zpřísnila související postih v trestním zákoníku. Z věcného hlediska řeší pět provázaných témat:

1. Prokazování příjmů z důvodu „žití si nad poměry“
2. Prohlášení o majetku při neprokázání příjmů
3. Zvláštní způsob stanovení daně podle pomůcek
4. Přísnější sankční penále z takto doměřené daně
5. Tvrdší trestní postih za nepravdivé prohlášení o majetku

Tab.: Struktura Novely: Část první – Změna ZDP
 

Tab.: Struktura Novely: Část druhá – Změna trestního zákoníku
 

Tab.: Struktura Novely: Část třetí – Účinnost
 

Delší bič a menší dvorek na daňové podvodníky

Dřívější právní úprava neumožňovala správci daně efektivně reagovat na často zjevný nesoulad mezi oficiálními příjmy a podstatně nákladnějším životním stylem. Známe to z řady mediálních kauz, kdy ztrátový podnikatel nebo řadový úředník či politik bydlí v přepychové vile, jezdí drahými vozy, skupuje obrazy, pořádá opulentní večírky, jezdí na luxusní dovolené, utrácí v kasinech, vydatně spoří i investuje v zahraničí a podobně.
 
Bude-li mít správce daně důvodné pochybnosti o tom, zda příjmy poplatníkem tvrzené či oznámené odpovídají nárůstu jeho jmění, spotřebě nebo jinému vydání – přičemž neprokázaný rozdíl po předběžném posouzení správcem daně přesahuje 5 000 000 Kč – může poplatníka vyzvat k prokázání vzniku a původu příjmů.
 
Jestliže poplatník požadované skutečnosti neprokáže (neodstraní pochybnosti správce daně) nebo na výzvu nebude reagovat, pak končí možnost daň stanovit (doměřit) běžným způsobem – dokazováním – čímž se správci daně otevírá možnost obávaného stanovení daně podle pomůcek, které si opatří již bez pomoci poplatníka. Od vzniku Novely existují dva typy pomůcek pro stanovení daně:

• Mírnější „běžné“ pomůcky dle § 98 daňového řádu, kterými jsou v praxi hlavně vlastní údaje a poznatky správce daně, jež má o jiných poplatnících v obdobné situaci (například základ daně konkurenční firmy).
• Přísnější nové pomůcky stanovené zvláštním způsobem podle pravidel § 38za ZDP se uplatní, pokud očekávaná výše stanovené daně přesahuje 2 000 000 Kč. Základ daně se určí pomocí odhadu výše příjmů, kterých by poplatník musel dosáhnout, aby to odpovídalo nárůstu jeho jmění, spotřebě nebo jinému vydání.

Podle pomůcek stanovená (doměřená) daň sama o sobě není trestem za utajené příjmy, pouze dochází k nápravě stavu skrze úřední moc. Pro účely potrestání daňových poplatníků u „běžných“ pomůcek slouží podle § 251 daňového řádu penále 20 % ze zvýšení daně odhaleného správcem daně.
 
Dle zákonodárců by ale u nových pomůcek stanovených zvláštním způsobem šlo o neadekvátně mírné potrestání, a tak stanovili v § 38zb ZDP pro tyto případy vyšší penále 50 % z částky takto stanovené daně.
 
A pokud nespolupráce (nesoučinnost) poplatníka závažně ztížila nebo bránila tomuto stanovení daně, může vyskočit „zvláštní“ penále dokonce až na 100 % stanovené daně.
 
Tímto ale zátah Finanční správy na potenciálně nepřiznané a nezdaněné příjmy skončit nemusí. Dalším novým nástrojem čistě pro potřeby daní z příjmů je prohlášení o majetku, k jehož podání (do 60 dnů) může správce daně vyzvat poplatníka při splnění všech tří podmínek § 38zc ZDP (nejedná se tedy o plošné opatření):

• nedošlo k prokázání skutečností požadovaných v předchozí výzvě k prokázání příjmů,
• informace potřebné ke zjištění stavu jmění nelze získat jiným způsobem, nebo jen s velkými obtížemi,
• správce daně dojde po předběžném posouzení k závěru, že souhrnná hodnota majetku, který je poplatník v prohlášení o majetku povinen uvést (tj. o němž správce daně neví), přesáhne 10 000 000 Kč.

Třetí podmínku musíme vnímat ve vazbě na § 38ze ZDP bez započtení majetku, který poplatník v prohlášení uvádět nemusí, protože si jej správce daně může zjistit z jemu dostupných rejstříků a evidencí (nemovité věci v ČR, auta v registru vozidel) nebo jde o movité věci a dluhy do hodnoty 100 000 Kč. Prakticky se tak do limitu započítávají hlavně peníze, movité a nemovité věci v zahraničí, zlato, umělecké předměty atp.
 
Důsledky podání nebo nepodání prohlášení o majetku jsou obdobné jako u výzvy k prokázání příjmů. Pouze přibývá možnost naplnění skutkové podstaty trestného činu „Porušení povinnosti učinit pravdivé prohlášení o majetku“ ve smyslu § 227 trestního zákoníku, kde Novela zpřísňuje trest z jednoho až na tři roky. Vedle zákazu činnosti přibyla ještě možnost peněžitého trestu; za jeho spáchání může být odpovědná i právnická osoba.