Definici pozemku zákon o daních z příjmů (dále jen „ZDP“) neuvádí, obecně vycházíme tedy z definice uvedené v katastrálním zákoně (pozemek je část zemského povrchu oddělená od sousedních částí hranicí).

Definici uvedenou v občanském zákoníku (dále jen „OZ“) (pozemek je nemovitou věcí, jejíž součástí je prostor nad povrchem i pod povrchem, včetně věcí s pozemkem pevným základem spojených, s výjimkou staveb dočasných) v účetnictví a daních příliš nevyužijeme – zde pozemky a stavby striktně oddělujeme.

Pozemek je specifickým dlouhodobým hmotným majetkem, který neodepisujeme (pozemky svou hodnotu trvale neztrácejí). Může být ale i zbožím, pokud pozemek kupujeme za účelem jeho dalšího prodeje (např. realitní společnosti).

Může se zdát, že je naprosto jasné, co je a co není pozemek. Ale co je a co už není z účetního a daňového pohledu součástí pozemku?

Součástí pozemků nejsou:

• pěstitelské celky trvalých porostů s dobou plodnosti delší než tři roky – těmi jsou chmelnice, vinice a ovocné stromy (nebo keře) vysázené na souvislém pozemku o výměře nad 0,25 ha v hustotě nejméně 90 stromů (nebo 1 000 keřů) na 1 ha,

  Tyto pěstitelské celky trvalých porostů evidujeme samostatně (pokud vedeme účetnictví – účtujeme o nich na samostatném účtu 025 – Pěstitelské celky trvalých porostů, a ne tedy na účtu 031 – Pozemky) – a odepisujeme (daňově) jako hmotný majetek ve 3. odpisové skupině,

• ložiska nerostných surovin (pořízených před 1. 1. 1997) – tady určíme zvlášť cenu pozemku a ložiska,
• výdaje na otvírky nových lomů, pískoven, hlinišť, výdaje na technické rekultivace prováděné podle horního zákona (tzv. jiný majetek odepisovaný i daňově podle délky trvání),
• hlavní vodovodní řád (je stavbou),
• drobná stavba – např. chatka,
• oplocení (drobná stavba – 4. nebo 5. odpisová skupina),
• konstrukce vinic.

Zdanění příjmů z prodeje pozemků se bude lišit podle toho, zda ho prodává právnická osoba nebo osoba fyzická, která ho má, nebo naopak nemá zahrnutý ve svém obchodním majetku.

Právnické osoby

Prodej pozemku právnickou osobou je vždy předmětem daně z příjmů a nejsou tady ani žádná osvobození jako u fyzických osob (časové testy).

Od výnosů z prodeje pozemku odečítáme náklady na pořízení tohoto pozemku. Do konce roku 2013 byly daňově uznatelnými náklady pouze náklady do výše výnosů z takovéhoto prodeje. Od roku 2014 došlo ke změně a daňově uznatelným nákladem je celá pořizovací cena pozemku. Právnická osoba tedy může „uplatnit“ ztrátu z prodeje pozemku (na rozdíl od fyzické osoby, která nemá pozemek zahrnutý v obchodním majetku).

Důležitou otázkou ale je, co vlastně do pořizovací ceny pozemku zahrnujeme?

Mezi nejčastější náklady (výdaje), které zahrnujeme povinně do pořizovací ceny pozemku, patří:

• náklady (výdaje) na zabezpečení pořizovaného pozemku,
• odměny za poradenské služby,
• provize za zprostředkování,
• právní služby (sepsání kupní smlouvy…),
• správní poplatky (ověření podpisů, kolky…),
• platby znalcům,
• platby za zaměření pozemku,
• daň z nabytí nemovitých věcí,
• úroky, zejména z úvěru, pokud se tak účetní jednotka rozhodne.

Mezi náklady (výdaje), které naopak do pořizovací ceny nepatří, náleží například:

• opravy a údržba (např. odvodnění a odbahnění v rámci odstraňování škod),
• náklady nájemce nebo pachtýře na uvedení „najatého“ pozemku do předchozího stavu,
• kurzové rozdíly,
• smluvní pokuty a úroky z prodlení (nebo jiné smluvní sankce),
• náklady na biologickou rekultivaci,
• náklady vzniklé po uvedení majetku do užívání,
• náklady související s pořízením staveb (které jsou součástí pozemku), trvalých porostů nebo jiného hmotného majetku.

Tyto náklady tedy budou běžnými výdaji (ať už daňově uznatelnými, nebo neuznatelnými).

V praxi musíme v účetnictví rozlišit cenu pozemku a cenu stavby. Pozemek účtujeme na účet 031 a neodepisujeme a stavbu na účet 021 a odepisujeme (při splnění dalších podmínek). Pokud ve smlouvě není rozlišeno, kolik stojí pozemek a kolik stavba, nejjednodušší je vyjít ze znaleckého posudku (odhadu), kde je toto specifikováno.

Fyzické osoby – pozemek v obchodním majetku

Pokud fyzická osoba vede daňovou evidenci, případně účetnictví (neuplatňuje výdaje paušálem), tak se rozhoduje, zda pozemek zařadí nebo nezařadí do svého obchodního majetku (to se nezapisuje do katastru nemovitostí).

Prodej pozemku zahrnutého do obchodního majetku daníme jako příjmy z podnikání a jiné samostatné činnosti (§7). Ze zisku z prodeje pozemku zahrnutého v obchodním majetku odvádíme i sociální a zdravotní pojištění.

Do daňových výdajů (nákladů) zahrneme u majetku vyloučeného z odepisování (tedy např. pozemku) jen výdaje (náklady) do výše příjmů z prodeje jednotlivého majetku. Nemůžeme tedy ani kompenzovat ztrátu z prodeje jednoho pozemku ziskem z prodeje pozemku jiného.

Pokud jsme měli pozemek v obchodním majetku a z tohoto obchodního majetku jsme ho vyřadili – pak by tento prodej pozemku byl po pěti letech od vyřazení od daně z příjmů osvobozen. Pokud tento časový test nedodržíme – daníme jako ostatní příjem (§ 10).

Fyzické osoby – pozemek není v obchodním majetku

První otázkou, kterou musíme při zdanění prodeje pozemku nezařazeného v obchodním majetku zodpovědět je – zda tento příjem nebude osvobozen od daně z příjmů (zda je splněn časový test).

Více o osvobození najdete v článku Osvobození vybraných příjmů fyzických osob v roce 2014.

Pokud by byl příjem osvobozen a byl by vyšší než 5 000 000 Kč – nesmíme zapomenout ani na to, že tento příjem musíme nahlásit správci daně – více např. v článku Oznámení o osvobozených příjmech fyzických osob.

Prodej pozemku nezahrnutého v obchodním majetku daníme jako příjem z ostatních příjmů (§ 10). Zisky z těchto ostatních příjmů nevstupují do vyměřovacího základu pro odvod sociálního a zdravotního pojištění.

V rámci daňového základu u ostatních příjmů nemůžeme dosáhnout v součtu daňové ztráty (pokud příjmy nepřevyšují náklady – dostaneme se s daňovým základem na nulu, ne však níže). Ale v rámci jednoho druhu příjmů – např. prodeje majetku – můžeme prodat např. jeden pozemek se ztrátou 50 000 Kč a druhý se ziskem 150 000 Kč – celkově vykážeme zisk 100 000 Kč, který daníme.

Související články:
Osvobození vybraných příjmů fyzických osob v roce 2014
Oznámení o osvobozených příjmech fyzických osob