Mnoho účetních jednotek tápe v tom, jak od sebe rozlišit smluvní pokuty a úroky z prodlení. V účetnictví známe dva účty. Účet 544 – Smluvní pokuty a úroky z prodlení a účet 545 – Ostatní pokuty a penále. Dnes si vysvětlíme rozdíl mezi těmito účty. Pro účely účetnictví definujeme smluvní pokuty a úroky z prodlení jako:

• smluvní pokuty, úroky a poplatky z prodlení,
• penále a jiné sankce ze smluvních vztahů,
• postižní částky ve smyslu příslušných ustanovení směnečného a šekového zákona,
• odstupné podle § 1992 nového občanského zákoníku (dále jen „NOZ“).

Obecné zásady pro účtování smluvních pokut a úroků z prodlení

Je možné říci, že účet 544 – Smluvní pokuty a úroky z prodlení má vyjadřovat náklady na smluvní pokuty a jiné sankce smluvního charakteru v případě jejich neplnění. Jde o daňově uznatelné náklady, to znamená takové pokuty a penále, které plynou z odběratelsko-dodavatelských vztahů.

Nejčastějším případem jsou penále za pozdní platbu faktury, za pozdní dodání zboží či za porušení smlouvy. V žádném případě se však nejedná o sankce, které plynou z porušení zákonných norem.

Po dlužníkovi, který je v prodlení se splácením peněžitého dluhu, může účetní jednotka v roli věřitele v případě, že sama splnila své smluvní a zákonné povinnosti, požadovat zaplacení úroku z prodlení, pokud je dlužník za prodlení odpovědný.

Výše úroků z prodlení je buď ujednána předem při uzavírání hospodářských smluv, nebo se použije nařízení vlády č. 351/2013 Sb., kterým se určuje výše úroků z prodlení a nákladů spojených s uplatněním pohledávky.

Toto nařízení vychází z úrokových sazeb stanovených Českou národní bankou a je závazné pro ty případy prodlení, ke kterým došlo počínaje nabytím jeho účinnosti, tj. od 1. ledna roku 2014.

Při účtování o smluvních pokutách a úrocích z prodlení postupujeme stejně jako při účtování o jiných nákladech podle Českého účetního standardu pro podnikatele č. 019 – Náklady a výnosy. S ohledem na tento účetní standard platí, že jak o smluvních pokutách, tak o úrocích z prodlení účtujeme v okamžiku jejich faktického vzniku.

Z účetního pohledu tedy nezáleží na tom, zda byly skutečně zaplaceny, či nikoliv. Na straně Dal použijeme příslušný závazkový účet ze skupiny 32X nebo 37X. Analogicky k účtu 544 – Smluvní pokuty existuje rovněž výnosový účet 644 – Smluvní pokuty a úroky z prodlení, kam účtujeme nárok účetní jednotky na smluvní pokuty a úroky z prodlení.

Je třeba upozornit na důležitou věc, a sice, že účetní hledisko při účtování o smluvních pokutách a úrocích z prodlení není v souladu s ustanovením zákona o daních z příjmů (dále jen „ZDP“), který říká, že za daňově uznatelné náklady považujeme až teprve zaplacené smluvní pokuty a úroky z prodlení.

Přičemž úhradou se v tomto případě rozumí i vzájemné započtení závazků a pohledávek. Pokud tedy do konce účetního období nedošlo k úhradě smluvních pokut či úroků z prodlení, je účetní jednotka nucena upravit hospodářský výsledek, a tím i základ daně z příjmů podle § 23 odst. 3 ZDP.

Postoupení nároků ze smluvních sankcí

Účetní jednotka vedoucí účetnictví se může dostat do situace, kdy postoupí pohledávku ze smluvních sankcí, jejíž výše vedla v minulém zdaňovacím období ke snížení výsledku hospodaření. Proto je nyní naopak povinna o částku této pohledávky zvýšit výsledek hospodaření. Opět vycházíme z § 23 odst. 3 ZDP.

Konkrétní účetní případy

Nyní již přistoupíme ke konkrétním účetním případům, kde hraje hlavní roli účet 544 – Smluvní pokuty a úroky z prodlení. Nejčastějšími účetními operacemi jsou:

• 544/321 – smluvní pokuta za porušení hospodářských smluv, penále či jiné sankce ze smluvních vztahů, smluvní pokuta a úrok z prodlení za porušení přepravních podmínek, sankce za nedodání, neodebrání nebo překročení dodávek energie, poplatky z prodlení,
• 544/325 – smluvní pokuta a úrok z prodlení podle smlouvy o úvěru,
• 544/379 – odstupné podle § 1992 NOZ.

Nedaňové pokuty a penále

Krátce se ještě zastavme u účtu 545 – Ostatní pokuty a penále. Zásadním rozdílem oproti účtování na 544 je, že na účtu 545 účtujeme o takových pokutách a penále, které nejsou daňově uznatelné. Proto je při sestavování přiznání k dani z příjmů nutné zvýšit výsledek hospodaření o částku na tomto účtu v řádku 40.

Jedná se o sankce udělené finančním úřadem, celní správou, státní správou sociálního zabezpečení nebo jinými subjekty, jako je např. Policie ČR. Položky, o kterých účtujeme na vrub účtu 545, částečně vymezuje mimo jiné také § 25 odst. 1 písm. f) ZDP. Jedná se o:

• přirážky k pojistnému na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti,
• přirážky k pojistnému na veřejné zdravotní pojištění,
• náklady spojené s trestem uveřejnění rozsudku podle zvláštního právního předpisu,
• úroky z posečkané částky,
• peněžité tresty.

Jinak platí pro účtování na účtu 545 výše uvedené zásady účtování o nákladech.