Základním principem daně z přidané hodnoty je zdanit plnění v zemi spotřeby, a to jak v případech, kdy se jedná o poskytnutí služby, tak v případech, kdy se jedná o dodání zboží. A právě instrumentem, který naplňuje tento základní princip DPH, je identifikovaná osoba, jejíž jediným smyslem je zdanění plnění v zemi spotřeby.

Identifikovanou osobou se stává osoba povinná k dani, která přijme od osoby neusazené v tuzemsku službu s místem plnění v tuzemsku. Osobou povinnou k dani rozumíme – zjednodušeně řečeno – podnikatele a není přitom podstatné, zda se jedná o fyzickou či právnickou osobu. Osoby nepovinné k dani (nepodnikatelé) nejsou dnes ve středu našeho zájmu, proto se jim věnovat nebudeme.

Dodavatelem služby je osoba neusazená v tuzemsku, může se tedy jednat o osobu ze země Evropské unie, ale také o osobu ze třetí země (například z Ameriky či Asie). Aniž bychom se nějak detailněji věnovali definici místa plnění, většina obvykle poskytovaných služeb má místo plnění ve státě, ve kterém je usazen odběratel, což napomáhá snaze zdanit službu ve státě spotřeby. Neboť pokud jsme český odběratel, pravděpodobně ke skutečné spotřebě dané služby dojde právě v tuzemsku.

Zkoumáme-li místo plnění jednotlivých typů služeb, je třeba nahlédnout do § 9 a násl. zákona o DPH (dále jen „ZDPH“).

Důvodů pro povinnou registraci identifikované osoby je více, ale tentokrát to bude pouze o případech, kdy identifikovaná osoba vzniká z toho důvodu, že osoba povinná k dani přijímá služby ze zahraničí (§ 6h ZDPH).

Identifikovanou osobou se v tomto případě stáváme ode dne přijetí služby. Není vůbec podstatná hodnota přijaté služby. V praxi se velmi často setkáváme s případy, kdy podnikatel přijme například reklamní službu či softwarové vybavení od dodavatele ze zahraničí, a tím se stává identifikovanou osobou.

V okamžiku, kdy osoba povinná k dani přijme službu, běží 15denní lhůta, ve které je povinna podat přihlášku k registraci (§ 97 ZDPH). Přihlášku k registraci nemusí identifikovaná osoba podat elektronicky (viz § 101a odst. 2 písm. b) ZDPH).

Příklad 1

Pan Mrštný, podnikatel, prostřednictvím sociálních sítí propaguje své produkty. Svoji první fakturu za propagaci na sociálních sítích obdrží na konci května. Datum uskutečnění zdanitelného plnění je na faktuře uvedeno 31. května 2020, dodavatelem je irská společnost (obdoba naší společnosti s ručením omezeným).

Protože má dle § 9 odst. 1 ZDPH reklamní služba poskytnutá provozovatelem sociální sítě místo plnění v tuzemsku, stává se pan Mrštný s odkazem na § 6h písm. a) ZDPH ke dni 31. května 2020 identifikovanou osobou. Od tohoto dne běží lhůta 15 dní, ve které je povinen podat přihlášku k registraci (§ 97 ZDPH).

Identifikovaná osoba má své daňové povinnosti. Pokud identifikovaná osoba přijímá služby ze zahraničí s místem plnění v tuzemsku, pak má dle § 108 odst. 3 písm. a) bod 1 ZDPH povinnost přiznat z takto přijaté služby daň. Což fakticky znamená, že identifikovaná osoba podává přiznání k dani z přidané hodnoty, a to ve lhůtě do 25. dne kalendářního měsíce následujícího.

Příklad 2

Pan Mrštný z příkladu 1 se k 31. květnu 2020 stal identifikovanou osobou, hodnota přijaté služby činila 1.000 Kč. Od svého irského dodavatele obdržel fakturu bez DPH.

Pan Mrštný má povinnost do 25. června 2020 podat přiznání k dani z přidané hodnoty, ve kterém vykáže, že přijal službu v hodnotě 1.000 Kč bez DPH, jedná se o řádek č. 5 daňového přiznání. A protože se jedná o službu podléhající základní sazbě daně, odvede prostřednictvím přiznání k dani z přidané hodnoty daň ve výši 210 Kč. Takto vypočtenou daň musí správci daně (svému „finančnímu úřadu“) zaplatit nejpozději do 25. června 2020.

Podstatné je, že identifikovaná osoba, na rozdíl od plátce DPH, nemá nárok na odpočet daně. Smyslem identifikované osoby je odvést DPH v zemi spotřeby. Identifikovaná osoba nemá povinnost podat kontrolní hlášení – nikdy (viz § 101c ZDP).

Přijetí služby s místem plnění podle § 9 odst. 1 ZDPH, u kterých vzniká identifikované osobě povinnost přiznat daň na výstupu a které byly poskytnuty od osoby registrované v jiném členském státě, se uvádějí na řádcích č. 5 a č. 6 daňového přiznání, a to dle sazby, do které plnění spadá. Jedná-li se o případy, kdy je služba poskytnuta osobou usazenou ve třetí zemi, pak se jedná o řádky č. 12 a č. 13 přiznání k dani z přidané hodnoty, opět dle toho, do které sazby DPH služba spadá.

Vznik identifikované osoby je spjat s mnoha dalšími okolnostmi, které mohou nastat, toto pojednání je však pouze o přijetí služeb ze zahraničí, proto se dalším titulům pro vznik identifikované osoby věnovat nebudeme, podíváme se však na plátce DPH, kteří přijímají služby ze zahraničí.

Plátce daně z přidané hodnoty

Identifikovanou osobou jsme se stali už z toho důvodu, že jsme přijali službu s místem plnění v tuzemsku od osoby neusazené v tuzemsku, plátcem DPH se v takové situaci nestaneme. Důvodů pro povinnou či dobrovolnou registraci plátce DPH je několik, my se jim tentokrát věnovat nebudeme, budeme další výklad stavět na tom, že náš odběratel je již zaregistrován jako plátce DPH, důvod jeho registrace přitom pro nás není nijak podstatný.

Příklad 3

Pan Hapák přijal službu od osoby usazené v Austrálii, jednalo se o službu spočívající v tvorbě webové aplikace. Místem plnění při poskytnutí této služby je s odkazem na § 9 odst. 1 ZDPH sídlo odběratele služby, místem plnění je tedy Česká republika, neboť pan Hapák je český plátce DPH.

Pan Hapák má jako plátce povinnost s odkazem na § 108 odst. 3 písm. a) bod 1 ZDPH přiznat daň z takto přijaté služby, obdobně jako identifikovaná osoba toto plnění vykáže na řádku č. 12 daňového přiznání.

Pokud má plátce nárok na odpočet daně, uvede hodnotu přijaté služby rovněž na řádcích č. 43 a č. 44 přiznání k dani z přidané hodnoty (dle sazby DPH). Ne vždy má plátce nárok na odpočet daně, může se jednat o situace, kdy plátce nevyužije plnění v rámci své ekonomické činnosti, nebo se může jednat o přijatá plnění, která využije k uskutečnění plnění osvobozených od DPH. Modifikace nároku na odpočet daně upravuje § 75 a násl. ZDPH. Nárok na odpočet daně může být i částečný.

Má-li plátce DPH nárok na odpočet daně v plné výši, pak je pro něj přijetí služby ze zahraničí z pohledu daně z přidané hodnoty neutrální operací, neboť se hodnota daně na výstupu rovná výši daně na vstupu.

Zcela běžně se stává, že se k nám faktura ze zahraničí dostane pozdě, mnohdy i po odeslání přiznání k dani z přidané hodnoty za zdaňovací období, ve kterém měl být související doklad vykázán. Je to důvod pro podání opravného či dodatečného přiznání k dani z přidané hodnoty, s čímž samozřejmě souvisí i oprava kontrolního hlášení?

Záleží na tom, zda má plátce, který plnění přijal, plný nárok na odpočet daně či nikoli. Pokud má plný nárok na odpočet daně, tak skutečnost, že danou transakci plátce v daném zdaňovacím období nevykázal, nemá žádný vliv na výslednou daň, neboť při plném nároku na odpočet je výše daně na výstupu rovna dani na vstupu. Při plném nároku na odpočet daně je tak možné doklad zahrnout do následujícího zdaňovacího období. Tento závěr se opírá o § 104 odst. 2 ZDPH.

Pokud plátce vykáže přijetí služby v pozdějším zdaňovacím období, je to z pohledu DPH v pořádku. Nicméně není samozřejmě zakázáno, aby plátce DPH i v těchto případech sjednal nápravu a podal opravné či dodatečné přiznání k dani z přidané hodnoty včetně kontrolního hlášení.

O jinou situaci se jedná v případech, kdy plátce DPH nemá plný nárok na odpočet daně, pak totiž nepřiznání přijetí takové služby má vliv na výslednou daň, a to už je titulem pro nápravu dříve podaného přiznání k dani z přidané hodnoty.

Na úrovni Evropské unie funguje kontrolní mechanismus napojený na souhrnné hlášení, finanční správy jednotlivých členských států spolu sdílí informace ze souhrnných hlášení (či obdobných formulářů v zahraničí používaných). Tedy skutečnost, že jsme jako český plátce přijali službu od osoby registrované v jiném členském státě Evropské unie, se český správce dozví a bude kontrolovat, zda jsme plnění v daňovém přiznání vykázali či nikoli.

Bylo by tedy chybou vůbec neuvádět v daňovém přiznání přijetí služeb v případech, kdy máme plný nárok na odpočet.