Příklad

Paní Valová je podnikatelkou vedoucí daňovou evidenci a v roce 2020 vyřadila z daňové evidence (z obchodního majetku) dva dlouhodobé hmotné majetky z různých důvodů. Předpokládejme, že půjde o automobil, který ze 70 % využívala k podnikání a z 30 % pro osobní účely. A dále o počítač, který výhradně využívala pro podnikání. Výchozí údaje pro daňové řešení vyřazení uvedených majetků z daňové evidence jsou využity z inventárních karet majetku a jsou uvedeny v následujících tabulkách:
 

*ZDP = zákon o daních z příjmů
 

Posuďme daňové dopady vyřazení výše uvedených majetků z obchodního majetku podnikatelky v průběhu roku 2020, pokud k vyřazení došlo z důvodu:

1. Prodeje majetku
2. Fyzické likvidace majetku
3. Škody na majetku způsobené živelní pohromou nebo „neznámým“ pachatelem
4. Ostatní škody neuvedené pod bodem C
5. Převodu majetku z podnikání do osobního užívání

Řešení

Při vyřazení dlouhodobého hmotného majetku z daňové evidence řešíme dva druhy bezprostředně souvisejících NEpeněžních výdajů:

• poloviční výši ročního daňového odpisu a
• daňovou zůstatkovou cenu vyřazovaného majetku.

Zatímco správně stanovený poloviční roční daňový odpis je vždy výdajem daňovým bez ohledu na důvod vyřazení z obchodního majetku, pro daňové posouzení zůstatkové ceny je důvod vyřazení rozhodující, jak ukazuje následující schéma:

• Zůstatkovou cenou (daňovou zůstatkovou cenou) se rozumí zůstatek hodnoty dlouhodobého hmotného majetku, který dosud nebyl uplatněn v daňových výdajích prostřednictvím daňových odpisů.

DZC = Zůstatková cena podle ZDP = daňová zůstatková cena
VC = Vstupní cena odpisovaného majetku, často je to pořizovací cena
DO = Daňový odpis skutečně uplatněný v daňových výdajích

Výše uvedené platí, pokud byl majetek po celou dobu daňového odpisování výhradně používán pro podnikání, tzn. nevznikla podnikateli povinnost daňový odpis při uplatňování do daňových výdajů poměrně krátit. To v našem případě splňuje počítač, proto se nejdříve zaměříme na daňové řešení vyřazení počítače z daňové evidence.

U rovnoměrného způsobu odpisování je možné uplatnit daňový odpis nižší, než na jaký je podle ZDP v daném roce nárok (v našem případě tak bylo postupováno v roce 2018). To se odpovídajícím způsobem projeví ve výši daňové zůstatkové ceny při vyřazení majetku).
 

Řešení variant A, B a C – počítač: prodej, fyzická likvidace, škoda způsobená živelní pohromou nebo „neznámým“ pachatelem

Tab.: Vyřazení počítače z daňové evidence
 

Připomeňme si vysvětlení některých pojmů:

• Fyzická likvidace majetku představuje situaci, kdy se podnikatel dobrovolně rozhodl, že majetek již nechce a prokazatelně zajistil jeho fyzickou likvidaci, tzn. existence majetku končí. Podnikatel musí být schopen doložit likvidaci majetku – minimálně protokolem o vyřazení majetku s uvedením důvodu vyřazení, ještě lépe dokladem potvrzujícím předání věci např. k ekologické likvidaci k tomu oprávněnému subjektu.
• Škoda způsobená živelní pohromou nebo „neznámým“ pachatelem má přesnou definici v ZDP v § 24 odst. 2 písm. l) a v § 24 odst. 10. Jen zde připomeňme, že škodou ZDP zásadně rozumí takové poškození majetku dané vnějšími okolnostmi (nikoliv rozhodnutím podnikatele o likvidaci majetku), které má za následek vyřazení majetku z provozu, z podnikání. „Neznámý“ pachatel v logice ZDP znamená, že podnikatel má potvrzení policie o tom, že pachatel škodní události je neznámý a další šetření případu se odkládá. Neboli prvotní podmínkou je, že je vzniklá škoda na majetku oznámena policii.

Řešení varianty D – počítač: ostatní škoda

Předpokládejme, že škodu způsobilo dítě zaměstnance, které nemělo vůbec být na pracovišti zaměstnance. Zaměstnavatel se zaměstnancem se dohodli na náhradě škody ve výši 6 000 Kč.
 

• Ostatní škodou rozumíme jakékoliv podnikatelem neplánované poškození majetku, které má za následek jeho vyřazení z majetku, jestliže se nejedná o škodu způsobenou živelní pohromou ani „neznámým“ pachatelem podle podmínek ZDP uvedených pod řešením varianty C.

Pokud tedy jde o vyřazení dlouhodobého hmotného majetku z důvodu „ostatní“ škody, je daňová zůstatková cena daňovým výdajem jen do výše případné náhrady škody, přičemž není podstatné, kdo náhradu škody poskytuje, zda pojišťovna či např. zaměstnanec nebo obchodní partner, pokud škodu způsobili.

V případě, že by výše uvedenou škodu podnikateli nikdo ani zčásti nenahradil, jednalo by se o nedaňový výdaj ve výši daňové zůstatkové ceny majetku, tedy v částce 16 200 Kč. Kdyby naopak náhrada škody činila alespoň výši daňové zůstatkové ceny majetku, byla by celá daňová zůstatková cena majetku výdajem daňovým.

Řešení varianty E – počítač: převedení z obchodního majetku do osobního užívání

Tab.: Převedení počítače do osobního užívání
 

Při převodu majetku z obchodního do osobního užívání nelze daňovou zůstatkovou cenu uplatnit do daňových výdajů.

Řešení variant A až E – automobil (vyřazení majetku, který byl využíván k podnikání jen částečně)

Zde se nejdříve vraťme k definici daňové zůstatkové ceny dlouhodobého hmotného majetku podle ZDP v § 29 odst. 2 a tentokrát ji stanovíme pro majetek, který byl jen zčásti využíván k podnikání.

DZC = Zůstatková cena podle ZDP = daňová zůstatková cena
VC = Vstupní cena odpisovaného majetku, často je to pořizovací cena
DO(P) = Daňový odpis „plný“, tj. bez vlivu poměrného krácení v důsledku využití majetku i pro jiné účely, než je podnikání

Výše uvedený způsob výpočtu DZC ctí skutečnost, že spravedlivě nelze do daňových výdajů zahrnout prostřednictvím daňových odpisů celou hodnotu majetku, neboť slouží k zajištění, dosažení a udržení zdanitelných příjmů jen zčásti.

Stejně tak je třeba z daňové zůstatkové ceny jako potenciálního daňového výdaje při vyřazení majetku vyloučit tu část této ceny, která nesouvisí s podnikatelskou činností podnikatele. Přehledně tuto logiku na příkladu automobilu z našeho zadání zachycuje následující tabulka:
 

*Daňové odpisy (i v poloviční výši) se vždy zaokrouhlují na celé Kč nahoru.

Toto je daňová zůstatková cena automobilu podle § 29 odst. 2 ZDP stanovená ke dni jeho vyřazení z daňové evidence (obchodního majetku) v roce 2020 a tato daňová zůstatková cena je testována podle důvodů vyřazení majetku ve stejné logice, jak bylo uvedeno v případě vyřazování počítače, proto zde již nebudeme blíže rozebírat.

Rozdíl mezi 482 562 Kč (viz tabulka) a 389 375 Kč (DZC automobilu) činí 93 187 Kč a představuje celkovou částku odpisů za období 2018–2020, které nemohly být uplatněny do daňových výdajů kvůli využití majetku i pro soukromou potřebu.

Zastavíme se ještě u situace, kdy je takový majetek prodáván. Uvažujme, že automobil bude v roce 2020 prodán za 500 000 Kč (v úrovni bez DPH). V daňové evidenci se prodej takového automobilu projeví následovně:
 

Jelikož je automobil při prodeji v obchodním majetku, je tržba z jeho prodeje příjmem ze samostatné činnosti zdaňovaném v § 7 ZDP, a to i přesto, že byl k podnikání využíván jen zčásti a daňové odpisy bylo možné uplatnit do daňových výdajů jen v poměrné výši.

V ZDP ovšem existuje ustanovení v § 23 odst. 4 písm. e), které dovoluje nezahrnovat do základu daně z příjmů příjmy související s výdaji, které nebyly uznány jako výdaje daňové, ale jen do výše takto neuznaných výdajů.

A toto ustanovení lze použít v našem případě a příjem 500 000 Kč můžeme snížit o 93 187 Kč na částku 406 813 Kč. Snížení bychom provedli v rámci přílohy č. 1. v přiznání k dani z příjmů fyzických osob za daný rok. Uplatněním tohoto ustanovení získáme v našem případě hypotetickou úsporu na dani z příjmů fyzických osob ve výši cca 14 tis. Kč (0,15 × 93 187 Kč).

Na závěr již jen doplňme informaci, že jsme se při řešení soustředili pouze na daňové dopady z pohledu daně z příjmů fyzických osob, nikoliv z pohledu DPH, tzn. některé z uvedených transakcí by mohly mít dopad i do daňových povinností z titulu DPH u plátců, ale to již není obsahem tohoto příspěvku.

Související článek:
Život hmotného majetku v daňové evidenci