V následujícím článku se zaměříme na obchodní majetek, paušální výdaje na dopravu, odpisy a mimořádné odpisy a prodej automobilu. Vše si popíšeme pouze z hlediska daně z příjmů.

Obchodní majetek

Obchodním majetkem poplatníka daně z příjmů fyzických osob se pro účely zákona o daních z příjmů (dále jen „ZDP“) rozumí část majetku poplatníka, o které bylo nebo je účtováno, anebo je nebo byla uvedena v daňové evidenci. Dnem vyřazení určité složky majetku z obchodního majetku poplatníka se rozumí den, kdy poplatník o této složce majetku naposledy účtoval nebo ji naposledy uváděl v daňové evidenci, viz § 4 odst. 4 ZDP.

Fyzická osoba v rámci příjmů ze samostatné činnosti (podnikání) dle § 7 ZDP může použít:

• paušální výdaje dle § 7 odst. 7 ZDP,
• skutečné výdaje dle § 7 odst. 3 ZDP (daňová evidence),
• účetnictví (lze dobrovolně nebo povinně po splnění zákonných podmínek – v daném článku se nebudeme zabývat fyzickou osobou vedoucí účetnictví),
• paušální daň dle § 7a ZDP.

V následujícím článku se budeme soustředit na daňovou evidenci. V tomto případě vzniká obchodní majetek. Pokud tedy fyzická osoba nakoupí automobil, který používá k podnikání, zařadí tento automobil do obchodního majetku dle § 4 odst. 4 ZDP. Tehdy lze takové vozidlo odepisovat a uplatňovat další výdaje související s provozem vozidla.

Paušální výdaje na dopravu

Osoby samostatně výdělečně činné (dále jen „OSVČ“) mohou uplatňovat buď skutečné výdaje na pohonné hmoty a parkovné při pracovních cestách, nebo využít paušální výdaj na dopravu, který činí 5 000 Kč za každý celý kalendářní měsíc na jedno silniční motorové vozidlo. Paušální výdaje na dopravu jsou upraveny v § 24 odst. 2 písm. zt) ZDP.

Paušální výdaj na dopravu může uplatnit:

• vlastník vozidla,
• nájemce vozidla.

Dané vozidlo může, ale i nemusí být zahrnuto v obchodním majetku. Postačí pouze možnost zahrnutí do obchodního majetku. U nájemce se především bude jednat o operativní leasing. Vozidlo nesmí být přenecháno jiné osobě ani po část měsíce. Za přenechání vozidla k užívání jiné osobě se nepovažuje uskutečnění pracovní cesty spolupracující osobou nebo zaměstnancem, kteří vozidlo nevyužívají i pro své soukromé účely.

V průběhu roku nelze měnit způsob uplatňování paušálního výdaje na dopravu na skutečné výdaje dle § 24 odst. 2 písm. k) ZDP a zase naopak. Vzhledem k tomu, že částka činí 5 000 Kč za každý celý kalendářní měsíc, v měsíci pořízení/vyřazení se uplatní poměrná část paušálního výdaje na dopravu (pokud není pořízeno k prvnímu dni a vyřazeno k poslednímu dni daného kalendářního měsíce).

Příklad 1

Fyzická osoba si pořídila automobil v průběhu zdaňovacího období, a to 8. ledna daného roku. Automobil bude použit pro účely § 7 ZDP po celý rok. Automobil není používán i pro soukromé účely.

Výpočet paušálního výdaje na dopravu: [(5 000 / 31) × 24] + (5 000 × 11) = 58 871 Kč

Paušální výdaj na dopravu lze využít i v rámci společného jmění manželů. Musí být ovšem splněn účel využití, a to k podnikání. To samé platí pro spoluvlastnictví. Nesmí být ovšem v součtu překročen limit 5 000 Kč na jedno vozidlo za jeden měsíc.

Paušální výdaj na dopravu lze uplatnit maximálně u tří vozidel. Pokud je vozidlo používáno i k soukromým účelům, bude se paušální výdaj na dopravu krátit na 80 %, tj. paušální výdaj na dopravu bude činit 4 000 Kč. Není ovšem podstatné, v jakém poměru fyzická osoba dané vozidlo využívá k podnikání a k soukromým účelům. I krácený paušální výdaj na dopravu se krátí dle počtu dní v měsíci pořízení/vyřazení. Krácený paušální výdaj na dopravu se uplatní pouze u jednoho vozidla.

Příklad 2

Fyzická osoba vlastní čtyři vozidla po celé zdaňovací období. Daná vozidla využívala jak k samostatné činnosti dle § 7 ZDP, tak i k soukromým účelům (k soukromým účelům byla použita pouze dvě vozidla). Jaká bude celková výše paušálních výdajů? Lze uplatnit i skutečné výdaje?

Paušální výdaj na dopravu: (4 000 × 12) + (5 000 × 2 × 12) = 168 000 Kč. U čtvrtého vozidla lze využít skutečné výdaje dle § 24 odst. 2 písm. k) ZDP.

Ve spojitosti s kráceným paušálním výdajem na dopravu je nutné zmínit § 28 odst. 6 ZDP, který řeší odpisy motorového vozidla. I odpisy se u kráceného paušálního výdaje krátí poměrem 80 %.

Paušální výdaje na dopravu nelze použít u vozidel, která jsou poskytnuta na základě finančního leasingu, a dále u vozidel vypůjčených na základě smlouvy o výpůjčce.

Příklad 3

Fyzická osoba se na základě výpůjčky (tj. bezplatně) dohodla se svým otcem na poskytnutí silničního motorového vozidla pro potřeby své samostatné činnosti po celý rok. Vozidlo bylo použito výhradně pro potřeby samostatné činnosti dle § 7 ZDP. Vozidlo nebylo přenecháno ani po část zdaňovacího období jiné osobě. Nyní by chtěla fyzická osoba v rámci daňového přiznání uplatnit paušální výdaje na dopravu. Vozidlo bylo k dispozici od 1. ledna.

Nelze uplatnit paušální výdaje na dopravu, viz § 24 odst. 2 písm. zt) ZDP a § 2193 občanského zákoníku.

V případě využití paušálních výdajů na dopravu je třeba z daňové uznatelnosti vyloučit výdaje na pohonné hmoty a parkovné, viz § 25 odst. 1 písm. x) ZDP. Ostatní výdaje jsou daňově uznatelné (opravy, dálniční známky, odpis). Je třeba upozornit, že silniční daň od 1. ledna 2022 u osobních automobilů není předmětem daně. Opravy lze uplatnit jako daňově uznatelný výdaj, pokud je automobil vložen do obchodního majetku dle § 4 odst. 4 ZDP. Tato podmínka je uvedena v § 25 odst. 1 písm. u) ZDP.

Na závěr je třeba uvést, že paušální výdaj na dopravu lze použít pouze u silničního motorového vozidla, které je vyrobené za účelem provozu na pozemních komunikacích pro přepravu osob, zvířat či věcí. Jedná se tedy zejména o osobní automobily, motocykly, autobusy, nákladní automobily. Silničním motorovým vozidlem není např. zemědělský traktor, přípojné vozidlo, pracovní stroje apod. U těchto vozidel nelze použít paušální výdaje na dopravu.

Příklad 4

Fyzická osoba užívala vlastní vozidlo zařazené v obchodním majetku dle § 4 odst. 4 ZDP po celé zdaňovací období k samostatné činnosti dle § 7 ZDP i k soukromým účelům. Roční odpis činí 150 000 Kč.

Celkové daňově uznatelné výdaje: 184 000 + 48 000 = 232 000 Kč

Odpisy

Odpisy jsou upraveny v § 26 ZDP. Hmotný majetek může odepisovat pouze jeden poplatník, a tím je primárně vlastník (zákona uvádí i výjimky, ale těmi se zabývat nebudeme). Odepisování lze zahájit po uvedení pořizovaného hmotného majetku do stavu způsobilého obvyklému užívání, kterým se rozumí dokončení věci a splnění technických funkcí a povinností stanovených zvláštními právními předpisy pro užívání (registrace vozidla), viz § 26 odst. 5 ZDP.

Odpisy u fyzické osoby lze uplatnit pouze u dvou případů:

1. Vozidlo musí být využíváno k § 7 ZDP + musí být zařazeno do obchodního majetku dle § 4 odst. 4 ZDP – z daného vyplývá, že fyzická osoba musí vést daňovou evidenci nebo účetnictví, pokud tedy bude fyzická osoba vést paušální výdaje nebo bude v paušálním režimu dle § 7a ZDP, nelze uplatnit odpisy.
2. Druhý případ jsou příjmy z nájmu dle § 9 ZDP. U daného dílčího základu daně nemáme obchodní majetek dle § 4 odst. 4 ZDP, ale i zde můžeme použít skutečné výdaje, a tak v rámci těchto výdajů uplatnit odpisy vozidla. Jedná se o tzv. evidenci majetku dle § 9 odst. 6 ZDP.

Automobil patří do druhé odpisové skupiny, která se odepisuje po dobu pěti let, počínaje rokem, ve kterém je automobil pořízen (zařazen do užívání). Fyzická osoba si může vybrat tři způsoby uplatňování daňových odpisů:

1. rovnoměrné daňové odpisy dle § 31 ZDP,
2. zrychlené daňové odpisy dle § 32 ZDP,
3. mimořádné daňové odpisy dle § 30a ZDP.

Pokud by poplatník vykazoval nízký základ daně, může daňové odpisy přerušit. Ve zdaňovacím období přerušení se odpisy neuplatní, pouze se prodlouží doba odepisování o dobu přerušení. Odpisy se společně s jinými výdaji použitými pro dosažení, zajištění a udržení příjmů dle § 7 ZDP uvedou v daňovém přiznání z příjmů fyzických osob v příloze č. 1 na ř. 102.

Mimořádné odpisy platily pro hmotný majetek zatříděný do 1. či 2. odpisové skupiny pořízený v období od 1. ledna 2020 do 31. prosince 2021. Novela mimořádné odpisy prodloužila do 31. prosince 2023.

Pro využití mimořádných odpisů je třeba splnit podmínky uvedené v § 30a ZDP:

• jedná se o 1. či 2. odpisovou skupinu,
• jedná se o prvního odpisovatele,
• nový hmotný majetek, který nebyl předtím odepisován.

Mimořádné odpisy se u druhé odpisové skupiny odepisují po dobu dvou let. Tyto odpisy nelze přerušit. Poplatník odepisuje hmotný majetek od měsíce následujícího po měsíci zařazení do stavu způsobilého k obvyklému užívání ve smyslu § 26 odst. 5 ZDP (to platí pouze pro mimořádné odpisy, u rovnoměrných a zrychlených odpisů se odpisy počítají na roční bázi).

Hmotný majetek zatříděný do druhé odpisové skupiny se odepíše u mimořádných odpisů následovně:

• 60 % vstupní ceny pro prvních 12 měsíců,
• 40 % vstupní ceny pro dalších 12 měsíců.

Příklad 5

Fyzická osoba si pořídila (a ve stejný den i zařadila) automobil, a to 15. listopadu 2022, za pořizovací cenu 420 000 Kč. Jaké budou rovnoměrné, zrychlené a mimořádné odpisy? Poplatník by chtěl použít ty odpisy, které mu ve zdaňovacím období sníží základ daně nejvíce.

Řešení:

• rovnoměrné odpisy: (420 000 / 100) × 11 = 46 200 Kč,
• zrychlené odpisy: 420 000 / 5 = 84 000 Kč,
• mimořádné odpisy: (420 000 × 0,6) / (12 × 1) = 21 000 Kč.

Nejvýhodnější jsou tedy zrychlené odpisy. Pokud bychom ovšem spočítali odpisy pro rok 2023, vycházely by následovně:

• rovnoměrné odpisy: (420 000 / 100) × 22,25 = 93 450 Kč,
• zrychlené odpisy: (2 × 336 000) / (6 − 1) = 134 400 Kč,
• mimořádné odpisy: [(420 000 × 0,6) / 12] × 11 + [(420 000 × 0,4) / (12 × 1)] = 245 000 Kč.

V daném případě jsou nejvýhodnější mimořádné odpisy.

Prodej automobilu

Vzhledem k tomu, že se v článku věnujeme podnikatelům, nebudeme tedy řešit situaci, kdy automobil je prodáván jako soukromý. Časový test pro osvobození prodeje automobilu, který je zařazen do obchodního majetku dle § 4 odst. 4 ZDP, činí pět let od vyřazení či ukončení činnosti, viz § 4 odst. 1 písm. c) bod 3 ZDP.

V případě, že se před prodejem auto nevyřadí z obchodního majetku, bude se příjem z prodeje zdaňovat v rámci § 7 ZDP. K danému příjmu lze do výdajů uplatnit daňovou zůstatkovou cenu. Nesmíme ovšem zapomenout, že v roce vyřazení lze uplatnit pouze polovinu řádného odpisu, viz § 26 odst. 7 písm. a) bod 1 ZDP.

Pokud se před prodejem auto vyřadí z obchodního majetku, a není naplněna lhůta pěti let pro osvobození, tak se příjem z prodeje bude zdaňovat v rámci § 10 ZDP. K danému příjmu lze do výdajů uplatnit daňovou zůstatkovou cenu. Polovina řádného odpisu se ale uplatní jako výdaj v § 7 ZDP (bez žádného příjmu).

Jaký je tedy rozdíl, když daňový základ daně je stejný? Z příjmů dle § 7 ZDP se platí i pojistné (sociální zabezpečení a veřejné zdravotní pojištění), a proto je výhodnější automobil před prodejem vyřadit z obchodního majetku.

Příklad 6

Fyzická osoba měla v obchodním majetku zaevidován osobní automobil v pořizovací ceně 700 000 Kč, který pořídila v roce 2019. Osobní automobil byl odepisován zrychleným způsobem. V roce 2022 došlo k vyřazení z obchodního majetku, a to v listopadu 2022. Ke konci roku, tj. v prosinci 2022, byl osobní automobil prodán za 150 000 Kč. Daňová zůstatková cena v roce 2021 činí 168 000 Kč.

Daňová zůstatková cena tedy činí: 168 000 − 56 000 = 112 000 Kč
 

Celkový základ daně činí 0 Kč (38 000 − 38 000 Kč). Daň je tedy 0 Kč. Poplatník si přenáší daňovou ztrátu ve výši 18 000 Kč do dalších zdaňovacích období.