Změna účetního období

Nejedná se doslova o nástroj, jak snížit základ daně, je to však cesta, jak získat čas. A to na jednorázové srovnání rozdílu mezi vynaloženými náklady a dosaženými výnosy, které vzájemně souvisí, ale oddělí je konec kalendářního roku. Jinak se hospodářský rok volí především u subjektů, které mají významný časový rozdíl mezi výnosy a náklady na ně vynaloženými na přelomu roku.

Změnit svoje zdaňovací období na hospodářský rok může pouze účetní jednotka na základě zákona o účetnictví. Účetní jednotkou jsou ty subjekty, které vedou účetnictví, ať už právnické nebo fyzické osoby. Subjekty vedoucí daňovou evidenci si zdaňovací období volit nemohou, tím je vždy kalendářní rok.

Rozhodne-li se účetní jednotka, že si jako zdaňovací období zvolí hospodářský rok, musí tuto skutečnost oznámit správci daně, a to nejméně tři měsíce před plánovanou změnou účetního období nebo před koncem běžného účetního období.

Jak z výše uvedeného vyplývá, změna účetního období musí být dopředu velmi dobře promyšlená a nelze ji dělat zpětně.

Opravné položky

Projít všechny pohledávky po splatnosti se může vyplatit. Je k nim možné vytvořit opravné položky. Pokud je záměrem, aby byla opravná položka i daňová, musí být vytvořena i účetní a musí být splněna řada pravidel.

Opravná položka k pohledávkám přihlášeným v insolvenčním řízení podle § 8 zákona o rezervách

K pohledávkám přihlášeným v insolvenčním řízení se může podle zákona o rezervách vytvořit opravná položka ve výši 100 % rozvahové hodnoty. Tato opravná položka bude daňově uznatelná v případě, že přihlášení do insolvenčního řízení proběhlo ve lhůtě stanovené soudem, pokud bylo soudem rozhodnuto o úpadku.

Opravnou položku ve výši 100 % je možná vytvořit v tom roce, ve kterém byla přihlášena do insolvenčního řízení.

Opravné položky k pohledávkám do 30 000 Kč podle § 8c zákona o rezervách

Daňově účinné opravné položky lze vytvořit ve výši 100 % neuhrazené rozvahové hodnoty pohledávky bez příslušenství, pokud:

• se nejedná o pohledávku za spojenou osobou či za členy obchodní korporace za upsaný vlastní kapitál a zároveň
• od konce sjednané splatnosti uplynulo alespoň 12 měsíců a zároveň
• rozvahová hodnota pohledávky bez příslušenství nepřesahuje částku 30 000 Kč a zároveň
• celková hodnota pohledávek bez příslušenství vůči jednomu dlužníkovi, u něhož se tvoří daňové opravné položky podle této metody, nepřesáhne za období, za něž se podává daňové přiznání, částku 30 000 Kč.

Příklad 1

Podnikatel eviduje k 31. 12. 2022 nezaplacenou pohledávku s datem splatnosti 20. 12. 2021 ve výši 26 000 Kč. K této pohledávce může k 31. 12. 2022 vytvořit daňovou opravnou položku ve výši 100 %.

Podnikatel eviduje k 31. 12. 2022 vůči jinému dlužníkovi dvě pohledávky. Jedna byla splatná 9. 10. 2021 a druhá 15. 11. 2022. Každá měla rozvahovou hodnotu 16 000 Kč. Ani k jedné pohledávce nelze vytvořit daňově účinnou opravnou položku podle § 8c zákona o rezervách, protože v součtu přesahují 30 000 Kč.

Opravné položky k ostatním pohledávkám podle § 8a zákona o rezervách

Pokud není k pohledávce možno vytvořit ani jednu ze dvou výše zmíněných daňových opravných položek, může se vytvořit daňová opravná položka podle § 8a zákona o rezervách.

Je-li pohledávka po splatnosti 18 měsíců, vytváří se daňová opravná položka až do výše 50 % neuhrazené rozvahové hodnoty pohledávky. Je-li po splatnosti 30 měsíců, tak se vytvoří zákonná opravná položka, tedy daňová, až do výše 100 % rozvahové hodnoty pohledávky, resp. se dotvoří opravná položka na zbývajících 50 % pohledávky.

Opravné položky podle § 8a nelze tvořit k pohledávkám odepsaným, k pohledávkám za upsaný vlastní kapitál a k pohledávkám mezi spojenými osobami.

Příklad 2

Podnikatel eviduje k 31. 12. 2022 nezaplacenou pohledávku v rozvahové hodnotě 140 000 Kč, která byla splatná 30. 11. 2021. K 31. 12. 2022 nelze k této pohledávce vytvořit opravnou položku, protože pohledávka je po splatnosti jen 13 měsíců. K 31. 12. 2023 bude možné k této pohledávce vytvořit daňovou opravnou položku ve výši 70 000 Kč, protože pohledávka bude 25 měsíců po splatnosti.

Podnikatel eviduje k 31. 12. 2022 nezaplacenou pohledávku v rozvahové hodnotě 200 000 Kč, která byla splatná 20. 3. 2020. K této pohledávce lze vytvořit daňovou opravnou položku k 31. 12. 2022 ve výši 200 000 Kč (případně ve výši zbývající částky do rozvahové hodnoty pohledávky, byla-li opravná položka částečně tvořena již v předchozím roce).

Rezervy

Tvoří se za účelem krytí budoucích výdajů. Účetní jednotka dopředu nezná výši potřebné částky (např. na opravu) a ani období, kdy budou peníze z rezervy čerpány. Existují dvě skupiny rezerv – zákonné a ostatní rezervy. Tvorbu ostatních rezerv si řídí účetní jednotka sama a jsou daňově neuznatelné.

Zákonné rezervy musí být plně v souladu s daňovými a dalšími zákony, a tudíž jsou daňově účinným nákladem, a je tedy možno je považovat za další nástroj, jak lze legálně snížit základ daně. Jejich tvorba se řídí zákonem o rezervách, který umožňuje tvořit několik typů rezerv. Pro podnikatele je zajímavá především rezerva na opravu hmotného majetku, jenž se tvoří na základě § 7 zákona o rezervách. Musí se ale skutečně jednat o opravu, nikoli o technické zhodnocení, na to se rezerva podle zákona o rezervách tvořit nedá.

Dále nelze tvořit zákonnou rezervu na majetek:

• zatříděný v 1. odpisové skupině,
• určený k likvidaci,
• který je opravován v důsledku škody či jiné nepředvídatelné události,
• u něhož se jedná o opravy, které se pravidelně opakují každý rok,
• jenž je ve vlastnictví účetní jednotky v konkursním nebo vyrovnávacím řízení.

Rezerva na opravu dlouhodobého majetku může být vytvořena účetní jednotkou, pokud:

• má vlastnické právo k majetku,
• je pachtýřem hmotného majetku a k opravě tohoto majetku je smluvně zavázána,
• prochází reorganizací či oddlužením dle zvláštního právního předpisu, vlastnické právo k majetku nebylo insolvenčním řízením ani pravomocným insolvenčním řízením dotčeno.

Výše rezervy tvořené podle zákona o rezervách se stanovuje podle jednotlivého majetku určeného k opravě a podle samotného charakteru opravy. Výše rezervy za zdaňovací období se stanoví jako podíl rozpočtu celkových nákladů na opravu a počtu zdaňovacích období, jež uplynou od zahájení tvorby rezervy do předpokládaného termínu zahájení opravy. Do tohoto počtu období se nepočítá to zdaňovací období, ve kterém se předpokládá zahájení opravy.

Zákon navíc stanovuje, jak dlouho maximálně se může rezerva tvořit. Například u majetku zařazeného v páté a šesté odpisové skupině, kam zařazujeme např. budovy hotelů a obchodních domů či výrobní haly, se může rezerva na opravu tvořit maximálně 10 zdaňovacích období.

Poměrná část stanovené výše rezervy za zdaňovací období musí být nejpozději do termínu podání daňového přiznání deponována na speciálně pro tyto účely zřízeném bankovním účtu u banky, jenž má sídlo na území ČR. Pokud by tato podmínka nebyla splněna, není možné rezervu považovat za daňové účinnou, a tak by ani nesnižovala základ daně. Peněžní prostředky deponované na tomto účtu není možné použít jinak a po celou dobu tvoření rezervy je nelze nikam přesunovat, a to ani dočasně.

Pokud nebude oprava majetku, na kterou se tvořila rezerva, započata ve zdaňovacím období následujícím po zdaňovacím období, ve kterém se při výpočtu výše rezervy předpokládalo zahájení opravy, je nutné rezervu zrušit právě v tomto období. Rezerva nebo její zůstatek se zruší i tehdy, jestliže nebyla vyčerpána nejpozději ve zdaňovacím období, které následuje po zdaňovacím období, ve kterém byla oprava zahájena. Zrušení rezervy má za efekt to, že ve zdaňovacím období, kdy dochází ke zrušení, zvyšuje základ daně o celou částku rezervy, ne o její nevyčerpanou část.

Příklad 3

Podnikatel má v obchodním majetku výrobní halu, u níž přepokládá, že za pět let bude provedena oprava střechy. Rozpočet na opravu této střechy je 10 000 000 Kč. Rozhodl se, že na tuto opravu bude podle zákona o rezervách tvořit daňově účinnou rezervu. Každý rok si tak do daňově uznatelných nákladů promítne částku 2 000 000 Kč a ty rovněž do termínu podání přiznání deponuje na samostatném bankovním účtu.

Rezervu tvořil celkem dvě zdaňovací období. Následně mu objekt vyhořel. Ve třetím zdaňovacím období musí tuto zákonnou rezervu zrušit a díky tomu bude nucen navýšit základ daně o celkem 4 000 000 Kč.

Článek byl připravený ve spolupráci se společností SLUTO s.r.o.

Související článek:
Možnosti snížení základu daně – 2. díl